Sentenza del 27/06/2019 n. 17254 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Le società avevano omesso di indicare nella dichiarazione annuale dei consumi 2003 alcuni quantitativi di energia elettrica autoprodotta da fonti rinnovabili e destinata ai consorziati, nonché avevano indicato erroneamente le rate mensili del 2004, omettendone il pagamento da gennaio a luglio. Successivamente avevano regolarizzato la posizione mediante ravvedimento operoso, pagando imposta, interessi e sanzioni ridotte. L'Agenzia delle Dogane contestava però la violazione prevista dal Testo Unico Accise, art. 59, comma 1, lett. c), relativa all'omessa, incompleta o inesatta dichiarazione dei consumi, sostenendo che il ravvedimento non eliminasse la violazione né consentisse di applicare esclusivamente la sanzione per omesso versamento prevista dal D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi tre motivi dell'Agenzia delle Dogane, ritenendo errata la decisione della CTR che aveva escluso la sanzionabilità per mancanza di una volontà diretta all'evasione, per assenza di danno erariale e per prevalenza della disciplina generale sull'omesso versamento. La violazione dell'art. 59, comma 1, lett. c), TUA si perfeziona con l'omessa, incompleta o inesatta dichiarazione, senza necessità di provare dolo specifico o intento fraudolento; è sufficiente una condotta cosciente e volontaria. Il ravvedimento operoso non trasforma la violazione in meramente formale, non ne elimina i presupposti e comporta soltanto l'applicazione di una sanzione ridotta. Inoltre, la disciplina generale del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, non abroga né sostituisce le sanzioni speciali in materia di accise, che restano applicabili alle violazioni dichiarative. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Valle d'Aosta, che dovrà rideterminare gli importi dovuti tenendo conto dei pagamenti già effettuati e provvedere anche sulle spese.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 504 del 1995, Testo Unico Accise, art. 59, comma 1, lett. c)

  Omessa o redazione incompleta o inesatta delle dichiarazioni di cui all'art. 55.

  La norma sanziona autonomamente l'omessa, incompleta o inesatta dichiarazione dei consumi di energia elettrica. Non richiede la prova di un dolo specifico o di una volontà diretta all'evasione; il riferimento all'imposta evasa o tentata di evadere serve alla quantificazione della sanzione.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5

  È sufficiente una condotta cosciente e volontaria, senza necessità di dimostrare concretamente dolo o colpa specifica.

  In materia di sanzioni tributarie opera una presunzione di colpa per la condotta vietata: l'Amministrazione non deve provare un intento fraudolento, salvo che la legge lo richieda espressamente.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 13

  La sanzione è ridotta se la regolarizzazione avviene prima della contestazione della violazione e degli accessi, ispezioni o verifiche formalmente conosciuti.

  Il ravvedimento operoso consente di pagare una sanzione ridotta, oltre a imposta e interessi, ma non cancella la violazione commessa né ne modifica la natura. Il suo utilizzo implica il riconoscimento dell'omissione o dell'errore.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13

  Chi non esegue, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze i versamenti è soggetto a sanzione amministrativa pari al trenta per cento di ogni importo non versato.

  La disposizione riguarda principalmente l'omesso o tardivo versamento di imposte già risultanti dalla dichiarazione. Non sostituisce le sanzioni speciali previste per dichiarazioni omesse, incomplete o inesatte in materia di accise.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 5-bis

  Le violazioni meramente formali possono non essere sanzionate quando non incidono sul tributo e non ostacolano l'attività di controllo; tuttavia, una dichiarazione incompleta che incide sulla base imponibile e sul pagamento dell'imposta costituisce violazione sostanziale.

• D.Lgs. n. 504 del 1995, Testo Unico Accise, art. 55

  Prevede gli obblighi dichiarativi e di registrazione relativi ai consumi di energia elettrica, la cui violazione può essere sanzionata ai sensi dell'art. 59.

Massime di principio

• Quando una norma speciale in materia tributaria o di accise sanziona una dichiarazione omessa, incompleta o inesatta, la violazione si perfeziona per il solo fatto della dichiarazione irregolare, senza che sia necessario dimostrare un intento di evasione.
• Il ravvedimento operoso riduce la sanzione e consente di regolarizzare la posizione, ma non elimina la violazione originaria e non la trasforma automaticamente in una mera irregolarità formale.
• La sanzione generale per omesso versamento si applica alle imposte già correttamente dichiarate e non sostituisce, di regola, la sanzione speciale prevista per dati dichiarativi mancanti o inesatti.
• Una violazione è sostanziale, e non meramente formale, quando l'omissione incide sulla base imponibile, sulla determinazione dell'imposta o sulla tempestività e completezza dei controlli dell'Amministrazione.
• Il pagamento spontaneo successivo può essere valutato per la riduzione della sanzione o per la quantificazione degli importi residui, ma non dimostra di per sé l'assenza di responsabilità; anzi, il ravvedimento presuppone normalmente il riconoscimento dell'irregolarità.
• In presenza di più obblighi distinti, come dichiarazione corretta e versamento tempestivo, occorre verificare separatamente ciascuna condotta e applicare la sanzione prevista per la specifica violazione, evitando di confondere l'errore dichiarativo con il semplice ritardo nel pagamento.