Sentenza del 09/01/2020 n. 174 - Comm. Trib. Reg. per la Campania

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava la mancata indicazione in dichiarazione, per il 2011, della plusvalenza derivante dalla cessione del terreno edificabile sottostante a un fabbricato diruto venduto il 17/9/2011. Nell'atto era dichiarata la cessione di un magazzino con area pertinenziale, ma l'Ufficio riteneva che in realtà fosse stato trasferito il terreno edificabile (valore di mercato superiore), avvalorato dall'esistenza di un permesso di costruire per una villa trifamiliare e dall'avvio dei lavori. La contribuente eccepiva la mancata instaurazione del contraddittorio e sosteneva la definitività della qualificazione della compravendita in forza della registrazione e del pagamento dell'imposta di registro, impedendo la successiva riqualificazione.

La decisione

La CTP di primo grado aveva dato ragione alla contribuente (accogliendo il ricorso e condannando l'Agenzia a rimborsare spese), ritenendo che la registrazione e il pagamento dell'imposta di registro avessero determinato la definitività della qualificazione dell'atto. In sede di appello la Commissione Tributaria Regionale ha invece accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate, riformando la sentenza e confermando l'avviso di accertamento: la plusvalenza è stata considerata dovuta perché, nella sostanza, la vendita riguardava il terreno edificabile (presenza di permesso di costruire, demolizione del fabbricato esistente e avvio dei lavori). La CTR ha affermato che l'art.67 del TUIR (imposizione delle plusvalenze) è applicabile autonomamente rispetto all'imposta di registro e che la definitività della registrazione non vincola l'accertamento ai fini delle imposte sul reddito. Sono state compensate le spese dei due gradi di giudizio.

Norme richiamate

• DPR 131/1986

  art. 76; art. 20 (richiamato dalla parte resistente come ius superveniens)

  Art. 76 era richiamato dall'Ufficio per giustificare la riqualificazione dell'atto sulla base della sostanza; l'art. 20 (novellato dalla L. n. 145/2018) è stato invocato dal contribuente per sostenere l'impossibilità di riconsiderare atti già soggetti a registrazione. La CTR, tuttavia, non ha ritenuto che la registrazione vincoli l'accertamento fiscale ai fini IRPEF/plusvalenza.

• TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi)

  L'art. 67, che disciplina le plusvalenze da cessione di diritti reali su terreni, è considerato applicabile in modo autonomo rispetto all'imposta di registro: la determinazione della plusvalenza non è vincolata dalla qualificazione o dalla liquidazione operata ai fini del registro.

• Giurisprudenza UE

  Corte di Giustizia, causa C-461/08

  La Corte ha condiviso il principio secondo cui la cessione di un fabbricato demolito per un più intenso utilizzo può essere qualificata, nella sostanza, come cessione di terreno edificabile: prevale la sostanza sulla forma.

Massime di principio

• Il pagamento dell'imposta di registro e la registrazione dell'atto non impediscono all'Amministrazione finanziaria di riqualificare un'operazione ai fini delle imposte sui redditi: la definitività ai fini del registro non vincola automaticamente l'accertamento IRPEF/TUIR.
• Nelle vendite di immobili con fabbricati diruti seguiti da permessi di costruzione o avvio di demolizione/ricostruzione prevale l'analisi della sostanza sull'apparente descrizione contrattuale; la presenza di permesso a costruire, l'inizio dei lavori e l'identità/qualità dell'acquirente sono elementi probanti per la riqualificazione come cessione di terreno edificabile.
• Per il contribuente è fondamentale documentare e conservare elementi che comprovino la reale natura della cessione (es. perizie, destinazione d'uso, assenza di permessi), e contestare tempestivamente (contraddittorio) eventuali rilievi dell'Ufficio.
• Dopo le modifiche normative (es. novellazioni di DPR 131/86), va verificata l'effettiva portata e la decorrenza delle nuove norme: non tutte le modifiche al regime del registro eliminano automaticamente la possibilità di accertamento fiscale separato in materia di redditi.
• In caso di rischio di riqualificazione, valutare preventivamente la ridistribuzione del prezzo nell'atto, clausole esplicite sulla destinazione d'uso e, se necessario, consulenze tecniche o perizie di mercato da allegare all'atto per ridurre il rischio di contestazioni.