Sentenza del 27/09/2017 n. 2059 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

La società aveva presentato una dichiarazione integrativa per il periodo d'imposta 2008, riducendo le ritenute d'acconto scomputate da Euro 907.881 a Euro 677.377 e determinando quindi un minor credito di Euro 230.504. L'Agenzia delle Entrate aveva irrogato la sanzione del 30% prevista dall'art. 13 del D.lgs. 471/1997, pari a Euro 69.151,20, sostenendo che la società avrebbe dovuto effettuare anche il ravvedimento operoso mediante il versamento della differenza e della sanzione ridotta. La società sosteneva invece che la rettifica costituisse una violazione meramente formale, non avendo prodotto alcun danno erariale né modificato la base imponibile o l'imposta dovuta.

La decisione

La Commissione tributaria ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e rigettato l'appello incidentale della società, riformando parzialmente la sentenza di primo grado. È stata ritenuta legittima l'applicazione della sanzione per la mancata regolarizzazione mediante ravvedimento operoso. La dichiarazione integrativa e il ravvedimento sono stati considerati strumenti distinti: la prima corregge errori od omissioni, mentre il secondo consente di evitare o ridurre le sanzioni mediante il pagamento spontaneo. È stata esclusa la natura meramente formale della violazione, poiché la rettifica incideva sull'entità del credito fiscale e sulle verifiche dell'Amministrazione. La società è stata inoltre condannata al pagamento delle spese di giudizio, liquidate in Euro 4.160,00 oltre rimborso forfettario.

Norme richiamate

• Art. 2, commi 8 e 8-bis, D.P.R. n. 322/1998

  salva l'applicazione delle sanzioni, le dichiarazioni [...] possono essere integrate per correggere errori ed omissioni

  La dichiarazione integrativa consente di correggere errori od omissioni dichiarative, ma non elimina automaticamente le sanzioni previste per la violazione commessa.

• Art. 13, comma 1, D.lgs. n. 471/1997

  trenta per cento di ogni importo non versato, anche quando in sede di controllo della dichiarazione annuale, risulti una minore eccedenza detraibile

  La sanzione del 30% si applica anche quando dalla rettifica emerga una minore eccedenza detraibile o un minor credito, pur in assenza di una maggiore imposta dovuta.

• Art. 13, comma 1, lett. b) e c), D.lgs. n. 472/1997

  Il ravvedimento operoso consente al contribuente di regolarizzare spontaneamente la violazione mediante il pagamento del tributo o della differenza dovuta e della sanzione in misura ridotta. La sola presentazione della dichiarazione integrativa non sostituisce tale adempimento.

• Art. 6, comma 5-bis, D.lgs. n. 472/1997

  La non punibilità delle violazioni meramente formali richiede che la condotta non arrechi pregiudizio all'attività di controllo e non incida sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta o del versamento.

• Art. 10, legge n. 212/2000

  La disposizione è stata invocata dalla società a sostegno dell'irrilevanza sanzionatoria della condotta, ma non è stata ritenuta applicabile poiché la violazione non era meramente formale.

• Art. 15, comma 2-bis, D.lgs. n. 546/1992

  La norma è stata applicata per la liquidazione e la riduzione delle spese di giudizio poste a carico della società soccombente.

• Cassazione civile, sentenza n. 4960 del 27 febbraio 2017

  La violazione tributaria è meramente formale e non punibile solo quando ricorrono congiuntamente l'assenza di pregiudizio per i controlli e l'assenza di incidenza su base imponibile, imposta o versamento.

Massime di principio

• La presentazione di una dichiarazione integrativa che riduce un credito fiscale non esclude di per sé l'applicazione delle sanzioni: occorre verificare se sia necessario anche il ravvedimento operoso.
• Dichiarazione integrativa e ravvedimento operoso hanno funzioni diverse: la prima corregge la dichiarazione, mentre il secondo regolarizza la violazione attraverso il pagamento degli importi dovuti e della sanzione ridotta.
• L'assenza di un danno effettivo per l'Erario non basta a qualificare la violazione come meramente formale, se la condotta incide sull'entità del credito dichiarato o ostacola potenzialmente i controlli.
• Per escludere la sanzione come violazione meramente formale devono mancare contemporaneamente sia un pregiudizio all'attività di controllo sia qualsiasi incidenza su base imponibile, imposta o versamento.
• Quando una rettifica comporta un minor credito, è prudente procedere tempestivamente al versamento della differenza e al ravvedimento operoso, verificando la disciplina applicabile al momento della regolarizzazione.