Cassazione Civile, Sentenza n. 26938/2022 del 13/09/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia recuperava un credito d'imposta di € 320.378,88 concesso ex art. 8 L. 388/2000 per investimenti (capannone) ritenuti indebitamente utilizzati negli esercizi 2004-2007: il verbale di verifica rilevava che il capannone non era utilizzato per l'attività tessile per la quale era stato richiesto il beneficio, che non risultava avviata l'attività per cui era stato concesso il credito e che parte dell'investimento riguardava unità destinate ad abitazione private date in locazione. La società, avendo incorporato Tessicasa s.r.l. cui il credito era originariamente riconosciuto, deduceva il legittimo subentro nel credito e contestava la revoca per mancata "entrata in funzione" del bene, nonché la legittimità dell'atto di recupero unico per più annualità e i termini di decadenza dell'azione dell'amministrazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso; ha ritenuto inammissibili o infondati vari motivi (difetto di deduzione in appello di aspetti decisivi, richiesta di diverso accertamento di fatto, ecc.) e, nel merito, ha confermato che: il credito è subordinato all'acquisto/ultimazione di beni strumentali nuovi e alla loro effettiva entrata in funzione entro due anni; l'onere della prova dell'inerenza e dell'entrata in funzione spetta al contribuente; il subentro per fusione non esonera dal rispetto delle condizioni che hanno originato il beneficio; il rimedio procedurale utilizzato dall'amministrazione (avviso di recupero per decadenza) è diverso dalla cartella derivante dal controllo automatizzato e non può essere sostituito quando si tratta di decadenza per mancata entrata in funzione. Condanna della ricorrente alle spese per € 10.000,00 oltre oneri.

Norme richiamate

• Legge 23 dicembre 2000, n. 388, art. 8

  comma 2: "per nuovi investimenti si intendono le acquisizioni di beni strumentali nuovi di cui agli artt. 67 e 68 del testo unico delle imposte sui redditi"; comma 8: "tali beni debbano entrare in funzione entro due anni dalla loro acquisizione o ultimazione"

  La Corte interpreta la norma come richiedente non solo l'acquisto/ultimazione di beni strumentali nuovi fiscalmente ammortizzabili, ma anche la loro effettiva entrata in funzione entro il biennio; la mancata entrata in funzione determina la rideterminazione o la decadenza dal beneficio.

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), artt. 67-68 (oggi artt. 103-104) e artt. 109 e 164

  Definiscono i beni ammortizzabili e il criterio della strumentalità rispetto all'impresa; la Corte richiama che l'onere di provare l'inerenza/strumentalità è a carico del contribuente.

• Codice Civile, art. 2504-bis

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere il subentro nei diritti a seguito di fusione; la Corte osserva che il subentro nei diritti avviene, ma il soggetto subentrante resta soggetto alle stesse regole e verifiche sostanziali che hanno condotto alla concessione o alla decadenza del beneficio.

• TUIR, art. 172

  Prevede il subentro della società risultante dalla fusione nelle posizioni attive e passive delle società partecipanti; la Corte conferma che il subentro non modifica le condizioni sostanziali per il mantenimento del beneficio fiscale.

• D.L. n. 185/2008, art. 27, comma 16

  termine indicato nella sentenza: "31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello di utilizzo"

  La Corte ritiene applicabile il termine di prescrizione/decadenza di otto anni previsto per il recupero dei crediti di imposta nei termini indicati dalla disposizione, respingendo l'interpretazione della contribuente che avrebbe dovuto applicarsi un termine più breve basato sulla data di presentazione della dichiarazione.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 36-bis

  Disciplina il controllo automatizzato e la possibilità di emettere cartelle per disconoscimenti cartolari del credito; la Corte sottolinea che il disconoscimento per mancata entrata in funzione (causa di decadenza) è diverso e non rientra nelle ipotesi del controllo meramente cartolare gestito ex art. 36-bis.

• Legge 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 421

  Prevede l'avviso di recupero quale strumento per recuperare crediti d'imposta in presenza di decadenza o altre ipotesi non meramente cartolari; la Corte distingue l'avviso di recupero dalla cartella divenendo l'atto appropriato per contestare la decadenza per mancata entrata in funzione.

• D.P.R. n. 602/1973, art. 25

  Norme richiamate in tema di termini per la riscossione e decadenza, richiamate nelle difese sulla prescrizione/decadenza; la Corte conferma la prevalenza della specifica disciplina richiamata dal legislatore (art. 27 d.l. 185/2008) per i crediti di imposta.

• Codice di procedura civile, art. 360

  Richiami alla disciplina dei motivi di cassazione: la Corte dichiara inammissibili motivi che sollecitano un nuovo accertamento di fatto o che non mostrano specifico omesso esame di fatto decisivo per il giudizio.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Richiamato dalla ricorrente per censurare presunte omissioni della C.T.R.; la Corte ritiene che le doglianze siano precluse o mal formulate rispetto al tema dibattuto in appello.

• Codice Civile, artt. 2697 e 2709

  Richiamati in relazione all'onere della prova: la Corte osserva che la ricorrente non ha prodotto elementi probatori idonei a dimostrare l'uso del capannone nel ciclo produttivo agevolato.

Massime di principio

• Per usufruire del credito previsto dall'art. 8 L. 388/2000 occorre che i beni siano nuovi, fiscalmente ammortizzabili e strumentali all'impresa; inoltre devono entrare effettivamente in funzione entro due anni dall'acquisizione/ultimazione: la mera disponibilità o il solo completamento non sostituiscono l'effettiva utilizzazione nel ciclo produttivo.
• L'onere della prova dell'inerenza del bene e della sua entrata in funzione spetta al contribuente; pertanto va documentata in modo chiaro (date di ultimazione, avvio produzione, inserimento nel ciclo produttivo, registrazioni contabili, eventuali certificazioni tecniche).
• Il subentro nei crediti per effetto di fusioni trasferisce diritti e obblighi, ma il soggetto subentrante resta soggetto alle stesse condizioni sostanziali e ai relativi controlli: la fusione non sanerà una mancata utilizzazione del bene da parte del beneficiario originario.
• Gli strumenti di recupero sono diversi: l'avviso di recupero (es. per decadenza dovuta a mancata entrata in funzione) e la cartella derivante dal controllo automatizzato ex art. 36-bis (per disconoscimenti cartolari) hanno ambiti distinti; nella difesa va verificato quale atto ha emesso l'amministrazione e se è applicabile il controllo cartolare o un accertamento sostanziale.
• Verificare sempre i termini applicabili alla contestazione/recupero: in base alla normativa specifica (es. art. 27 d.l. 185/2008) possono operare termini più lunghi (es. otto anni) rispetto ai termini ordinari richiamati dalla contribuente.
• Se l'investimento comprende porzioni non ammissibili (es. unità destinate ad abitazione), occorre separare e documentare i costi ammissibili e non ammissibili; la porzione non strumentale va esclusa dal computo del beneficio.