Sentenza del 21/01/2020 n. 1210 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia notificava a F.F. un avviso di accertamento per il 2005: maggiori redditi diversi per Euro 185.000 relativi a compensi erogati dall'Emirato del Dubai per consulenza e promozione dell'attività sportiva di resistenza equestre e l'omessa denuncia di Euro 10.000 quale reddito di lavoro autonomo/liberalità. Il nodo giuridico principale era se le somme percepite dal Governo del Dubai fossero imponibili in Italia o rientrassero nell'art. 19 della Convenzione Italia–Emirati (remunerazioni per servizi resi allo Stato imponibili solo nello Stato che paga). In secondo luogo si contestava la qualificazione della somma di Euro 10.000 come liberalità/esente e la correttezza della motivazione della sentenza d'appello.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi due motivi di ricorso e ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Umbria (sent. n.170/2011) limitatamente agli aspetti ritenuti viziati, rinviando la causa alla stessa Commissione in diversa composizione per nuovo esame e liquidazione delle spese. In particolare la Corte ha ritenuto che le somme pagate dal Governo del Dubai integrassero i "servizi resi ad uno Stato contraente" ai sensi dell'art. 19 della Convenzione, quindi imponibili soltanto nello Stato estero; inoltre ha rilevato una palese contraddittorietà nella sentenza di appello riguardo alla somma di Euro 10.000 (affermazione dell'esistenza di prova documentale di liberalità ma decisione finale di accoglimento dell'Ufficio), motivo per cui ha cassato anche su tale punto. Il terzo motivo (extrapetizione per presunto giudicato sulla somma di Euro 10.000) è stato respinto perché l'Ufficio aveva impugnato integralmente l'accertamento.

Norme richiamate

• Convenzione tra la Repubblica Italiana e gli Emirati Arabi Uniti (22 gennaio 1995) - art. 14

  Disciplina i proventi delle "professioni indipendenti"

  Norma di principio che tasserebbe i redditi di professioni indipendenti nello Stato di residenza; tuttavia subordinata alle eccezioni previste da norme speciali della stessa Convenzione (es. art.19).

• Convenzione tra la Repubblica Italiana e gli Emirati Arabi Uniti (22 gennaio 1995) - art. 19

  I servizi resi ad uno Stato contraente ... sono imponibili soltanto in questo Stato (lett. a)

  La Corte interpreta l'art.19 in senso ampio: non limitato alle "funzioni pubbliche" tradizionali (legislativa, amministrativa, giudiziaria) ma comprensivo di qualsiasi servizio richiesto dallo Stato che presenti valenza di interesse pubblico (es. promozione sportiva), con conseguente esclusiva potestà impositiva dello Stato che paga.

• Convenzione tra la Repubblica Italiana e gli Emirati Arabi Uniti (22 gennaio 1995) - art. 23

  Se un soggetto residente in Italia consegua redditi imponibili negli Emirati ... lo Stato italiano può includere tali redditi nella base imponibile ... a condizione che riconosca una detrazione pari all'imposta versata nello Stato estero; salvo che espresse disposizioni della presente Convenzione non stabiliscano diversamente (punto 2).

  Conferma la regola generale del credito d'imposta, ma rimarca che le esclusioni convenzionali (come art.19) prevalgono: se la Convenzione riserva la tassazione a favore dell'altro Stato, l'Italia non deve tassare.

• Codice di procedura civile - art. 360, comma 1, n. 5

  Impugnazione per motivi di contraddittoria motivazione

  Consente la cassazione per motivazione contraddittoria su fatto decisivo; la Corte ha ritenuto contraddittoria la sentenza della C.T.R. sul punto dei 10.000 euro.

• Codice di procedura civile - art. 360, comma 1, n. 4

  Nullità per decisione su materia non proposta o oltre le conclusioni (extrapetizione)

  La Corte ha respinto la censura di extrapetizione perché dall'atto di appello dell'Ufficio risultava che la pretesa era stata impugnata integralmente, dunque non sussisteva giudicato sul punto.

Massime di principio

• Quando un compenso è corrisposto da uno Stato estero a un residente italiano per "servizi resi allo Stato" ai sensi dell'art.19 di una Convenzione contro le doppie imposizioni, la potestà impositiva spetta in via esclusiva allo Stato che paga: tali redditi non dovrebbero essere tassati in Italia, a meno che la Convenzione non disponga altrimenti.
• La nozione di "servizi resi allo Stato" va interpretata ampiamente e non è circoscritta alle sole funzioni pubbliche tipiche (legislativa, amministrativa, giudiziaria): rientrano anche servizi richiesti dallo Stato per interessi pubblici (es. promozione sportiva).
• La regola generale del reddito del residente (inclusione nella base imponibile nazionale) è derogabile dalle disposizioni speciali della Convenzione; l'art.23 che prevede il credito d'imposta non può essere usato per neutralizzare un'esclusiva convenzionale di imponibilità prevista da altra norma convenzionale (es. art.19).
• In sede probatoria il contribuente dovrebbe documentare la natura del rapporto (contratti, certificazioni dell'ente statale estero, descrizione delle prestazioni) e, se rilevante, l'avvenuto pagamento delle imposte all'estero; tuttavia, se la Convenzione attribuisce la tassazione esclusiva allo Stato estero, la prova dell'avvenuto pagamento di imposte estere non è la condizione decisiva per ritenere non imponibile il reddito in Italia.
• Dal punto di vista processuale, le decisioni di merito non devono risultare contraddittorie: se la sentenza afferma un fatto decisivo come dimostrato (es. liberalità) ma poi decide in senso opposto senza motivazione coerente, ciò può determinare cassazione per vizio di motivazione.
• Prima di procedere a tassare compensi pagati da soggetti esteri (in particolare Stati), l'Amministrazione deve valutare l'applicabilità delle norme convenzionali e circostanziare i motivi per i quali ritiene non sussistente l'eccezione convenzionale; in mancanza di motivazione adeguata il contribuente può ottenere accoglimento in sede di legittimità.