Sentenza del 21/01/2020 n. 15 - Comm. Trib. II grado di Trento

Esito

La controversia

contestazione della validità e della vincolatività delle "Istruzioni per la compilazione" allegate al d.m. 26 giugno 2014 relative alla dichiarazione IMU 2012: in particolare si censurava l'uso dei corrispettivi medi (Cm) e dei corrispettivi medi per studente (Cms) pubblicati dal Ministero dell'Istruzione per qualificare come "simbolico" un corrispettivo e quindi per escludere l'esenzione IMU per immobili destinati esclusivamente ad attività didattiche non commerciali. Si sosteneva che l'art. 1, comma 719, della l. n. 147/2013 aveva solo imposto la presentazione telematica della dichiarazione IMU 2012 e non aveva attribuito al decreto ministeriale il potere di disciplinare la qualificazione dei corrispettivi.

La decisione

il giudice ha ritenuto che il d.m. 26 giugno 2014, nella parte in cui le istruzioni pongono regole sui corrispettivi degli enti non commerciali (es. uso dei Cm e Cms per qualificare corrispettivi come simbolici), non abbia dignità di fonte normativa e sia stato adottato ultra vires rispetto alla delega prevista dalla legge. Di conseguenza le istruzioni ministeriali non sono vincolanti e non possono essere utilizzate come fonte di diritto per negare l'esenzione IMU agli immobili utilizzati esclusivamente per attività didattiche non commerciali; accoglimento della censura del ricorrente nella parte relativa alla vincolatività delle istruzioni sui corrispettivi.

Norme richiamate

• legge 11 dicembre 2013, n. 147 (legge di stabilità 2014), art. 1 comma 719

  l'art. 1, comma 719, prevedeva che la dichiarazione IMU 2012 dovesse essere presentata esclusivamente in via telematica secondo modalità approvate con decreto del Ministero dell'Economia e delle Finanze

  la norma ha carattere meramente procedurale (obbligo di modalità telematica) e non attribuisce al decreto ministeriale il potere di disciplinare la qualificazione sostanziale dei corrispettivi degli enti non commerciali

• decreto ministeriale 26 giugno 2014 "Approvazione del modello di dichiarazione dell'IMU e della TASI per gli enti non commerciali, con le relative istruzioni"

  d.m. 26 giugno 2014 e le sue "Istruzioni per la compilazione" che menzionano i corrispettivi medi (Cm) e i corrispettivi medi per studente (Cms) pubblicati dal Ministero dell'Istruzione

  il d.m., nella parte in cui disciplina i corrispettivi degli enti non commerciali e ne fissa criteri di qualificazione sostanziale, è un atto amministrativo generale privo di forza normativa e adottato oltre i poteri conferiti dalla legge (ultra vires)

Massime di principio

• Un decreto ministeriale o le relative istruzioni hanno efficacia vincolante solo se la legge attribuisce espressamente al Ministero il potere di regolamentare la materia sostanziale; deleghe limitate a profili procedurali non autorizzano la creazione di regole sostanziali sui presupposti d'imposta.
• Le istruzioni amministrative per la compilazione di dichiarazioni fiscali non possono essere considerate fonte di diritto quando introducono criteri che incidono sulla qualificazione sostanziale di corrispettivi o sulla configurazione di esenzioni non previste dalla legge.
• La qualificazione di un corrispettivo come "simbolico" o non commerciale va valutata alla luce delle norme primarie e dei fatti concreti; l'uso di parametri ministeriali pubblicati (es. corrispettivi medi) non può, di per sé, sostituirsi alla verifica normativa e fattuale.
• Se una norma primaria delega solo modalità tecniche (es. obbligo di invio telematico), non si possono ricavare poteri di modifica sostanziale del regime fiscale da parte di atti amministrativi secondari.
• In situazioni simili, il contribuente/ente può impugnare atti amministrativi che estendono la portata delle norme tributarie oltre quanto previsto dalla legge, sostenendo la loro natura ultra vires e l'assenza di efficacia normativa vincolante.