Circolare numero 84 del 11-3-1994

IRPEF, IVA e imposta di bollo: adeguamenti e nuove regole operative

La circolare affronta una pluralità di interventi normativi intervenuti tra la fine del 1993 e l’inizio del 1994, con effetti su IRPEF, IVA e imposta di bollo. In particolare, vengono illustrati l’adeguamento delle detrazioni d’imposta per il 1994, la nuova imponibilità degli interessi di dilazione e di mora, il trattamento fiscale dei compensi agli eredi di professionisti deceduti, le modifiche agli obblighi di registrazione IVA e alcune innovazioni in materia di bollo su contratti bancari e estratti conto.

Adeguamento delle detrazioni IRPEF per il 1994

Con il D.P.C.M. 14 dicembre 1993, pubblicato nella G.U. n. 299 del 22 dicembre 1993, vengono aggiornate le detrazioni d’imposta e i limiti di reddito previsti dagli artt. 12 e 13 del TUIR, al fine di rendere operativo il recupero del fiscal drag mediante la neutralizzazione degli effetti della pressione fiscale. La circolare richiama la tabella allegata, contraddistinta con la lettera C), che sostituisce la corrispondente tabella precedente limitatamente alla parte modificata.

La tabella riporta gli importi annui e mensili delle detrazioni dal 1° gennaio 1994 per i residenti in Italia e disciplina, tra l’altro, le detrazioni per lavoro dipendente, per coniuge o primo figlio, per altre persone a carico e per figli a carico in misura semplice o doppia. Le note alla tabella specificano che la detrazione va applicata in relazione alla classe di reddito di appartenenza, anche se il reddito è prodotto per un periodo inferiore all’anno, nel qual caso l’importo annuo deve essere rapportato al periodo di lavoro.

Ulteriore detrazione per lavoro dipendente e familiari a carico

La circolare evidenzia i cambiamenti sostanziali introdotti dal D.L. 4 febbraio 1994, n. 90, che ha reiterato il D.L. n. 503/1993. In materia di ulteriore detrazione per redditi di lavoro dipendente, il decreto elimina il complesso calcolo del correttivo e rende permanente il meccanismo già previsto per il 1993.

Gli scaglioni indicati sono i seguenti:

• lire 200.725, se il reddito di lavoro dipendente è superiore a lire 14.500.000 ma non a lire 14.600.000;
• lire 127.715, se il reddito è superiore a lire 14.600.000 ma non a lire 14.700.000;
• lire 45.590, se il reddito è superiore a lire 14.700.000 ma non a lire 14.825.000.

Per la detrazione per familiari a carico, il limite di reddito complessivo annuo è confermato in lire 5.100.000 al lordo degli oneri deducibili. La circolare precisa anche che il decreto ha soppresso il sesto comma dell’art. 12 del TUIR, che escludeva dal computo alcuni redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte fino a lire 2 milioni. Sul punto, viene raccomandato di seguire l’evoluzione legislativa e ministeriale, dato che il decreto era ancora in attesa di conversione.

Interessi di dilazione e di mora: nuova imponibilità IRPEF

Una parte rilevante della circolare riguarda gli interessi di dilazione e di mora. In origine, per i soggetti non esercenti imprese commerciali, tali interessi non erano assoggettati a imposizione ai fini IRPEF in quanto non derivanti da impiego di capitali. Con l’art. 1, comma 1, lett. a), c) e h), del D.L. 30 dicembre 1993, n. 557, la disciplina viene modificata: gli interessi di dilazione e di mora diventano imponibili.

La conseguenza indicata è che tali interessi assumono la stessa natura reddituale del credito che li ha generati. Ne deriva l’assoggettamento a ritenuta d’acconto IRPEF nella misura prevista per il reddito principale. La circolare fornisce esempi pratici:

• se gli interessi sono collegati al tardivo pagamento di una parcella professionale, hanno natura di reddito di lavoro autonomo e scontano la ritenuta del 19%;
• se si riferiscono a redditi di lavoro dipendente, ne assumono la stessa natura e seguono la ritenuta propria di quella categoria.

Restano invece esclusi dalla base imponibile gli interessi compensativi, definiti come quelli dovuti indipendentemente dalla mora del debitore e aventi funzione equitativa o di reintegrazione del patrimonio del creditore. Per essi viene confermata la non assoggettabilità a ritenuta alla fonte IRPEF.

Compensi agli eredi di professionisti deceduti

La circolare riporta un chiarimento ministeriale sul regime fiscale degli onorari da liquidare agli eredi del professionista deceduto. Tali somme, pur spettando a soggetti diversi da chi ha prodotto il reddito, conservano la natura di redditi di lavoro autonomo in base agli artt. 7, comma 3, e 18, comma 2, del TUIR.

Di conseguenza:

• devono essere assoggettate alla ritenuta d’acconto IRPEF del 19% ai sensi dell’art. 25 del D.P.R. 600/1973;
• deve essere rilasciata la certificazione prevista dall’art. 6 del medesimo decreto, al percettore o ai singoli percettori in caso di pluralità di eredi;
• qualora gli eredi optino per la tassazione separata, devono indicare tali redditi nella sezione seconda del mod. 740/M relativo all’anno in cui avviene la percezione delle somme.

Modifiche IVA: registri fatture e corrispettivi

Il D.L. 30 dicembre 1993, n. 557 introduce importanti innovazioni agli adempimenti formali IVA, modificando gli artt. 23, 24, 27, 28 e 29 del D.P.R. 633/1972. La circolare sottolinea che tali modifiche interessano in particolare l’Istituto per l’emissione e la registrazione delle fatture nell’ambito delle attività commerciali svolte in via occasionale e sussidiaria rispetto a quella istituzionale.

Per le fatture emesse, la nuova disciplina richiede:

• l’indicazione della data di emissione, oltre agli elementi già previsti;
• la registrazione nel relativo registro non solo secondo l’ordine della numerazione, ma anche con riferimento alla data di emissione.

Per i corrispettivi percepiti, l’annotazione nel registro deve avvenire con riferimento al giorno in cui le operazioni sono effettuate, entro il giorno non festivo successivo.

Istruzioni operative per il registro delle fatture

La circolare integra le precedenti istruzioni operative, richiamando la circolare n. 591/1980. Le fatture emesse devono essere annotate entro 15 giorni dalla data di emissione, con esclusione di quelle da annotare nel registro dei corrispettivi o nel registro delle fatture in sospeso.

Per dare concreta attuazione alle nuove regole, si suggerisce di introdurre una ulteriore colonna nel registro, a fianco di quella già esistente, dividendo a metà la colonna "N FATTURA" oppure creando un’apposita colonna nello spazio riservato ai "CLIENTI".

La circolare precisa però che, per ragioni pratiche connesse alla liquidazione dell’imposta, tutte le fatture devono essere registrate nello stesso mese di emissione. Ne consegue che il termine di 15 giorni resta valido solo se rispettati due vincoli:

• la registrazione deve comunque avvenire entro il mese di emissione;
• le pagine sezionali da trasmettere devono contenere tutte le fatture emesse nel mese di riferimento.

Per lo stesso motivo non è più consentito registrare nel mese successivo fatture recanti data del mese precedente.

Istruzioni operative per il registro dei corrispettivi

Per il registro dei corrispettivi, la circolare richiama la circolare n. 591/1980 e precisa che devono essere annotati giornalmente gli incassi realizzati il giorno precedente. Le nuove disposizioni richiedono di indicare, oltre alla data di registrazione dell’operazione, anche la data in cui l’incasso è stato effettuato.

A tal fine è necessario inserire una ulteriore colonna nel registro: nella prima andrà indicata la data di registrazione, nella colonna accanto la data dell’incasso relativo all’operazione.

Innovazioni IVA rilevanti per l’INPS quale consumatore finale

La circolare segnala alcune novità che incidono direttamente sull’INPS come consumatore finale. In particolare, ai sensi dell’art. 2, comma 1, lett. a), del D.L. 557/1993, le prestazioni di vigilanza e custodia rese da soggetti indicati nel R.D.L. n. 1952 del 26 settembre 1935, cioè guardie giurate, sono fuori dal campo di applicazione dell’IVA dal 1° gennaio 1994.

Per le prestazioni didattiche relative a corsi di formazione, aggiornamento, riqualificazione e riconversione del personale dipendente, viene richiamato l’art. 14, comma 10, della legge 24 dicembre 1993, n. 537, secondo cui i versamenti eseguiti dagli enti pubblici per l’esecuzione di tali corsi devono essere considerati corrispettivi di prestazioni di servizi esenti da IVA. Pertanto, le fatture di terzi emesse nei confronti dell’Istituto con data successiva al 31 dicembre 1993 non devono contenere addebito di IVA.

Decorrenza delle nuove regole IVA

La circolare indica che le nuove regole di registrazione e di liquidazione del tributo decorrono dal 1° aprile 1994, ai sensi dell’art. 3, comma terzo, del D.L. 557/1994 richiamato nel testo.

Imposta di bollo su contratti bancari e estratti conto

L’art. 8 del D.L. 30 dicembre 1993, n. 557 introduce modifiche alla Tariffa dell’imposta di bollo allegata al D.P.R. 642/1972, come sostituita dal D.M. 20 agosto 1992. Dopo la nota 2 dell’art. 2 della Tariffa viene aggiunta la nota 2-bis, secondo cui per ogni contratto relativo a operazioni e servizi bancari e finanziari di cui al D.Lgs. 1° settembre 1993, n. 385, è dovuta l’imposta di bollo di lire 15.000, indipendentemente dal numero di esemplari e copie.

All’art. 13 della Tariffa sono inoltre inseriti il comma 2-bis e le note 3-bis e 3-ter, con disciplina specifica per gli estratti conto inviati dalle banche ai clienti ai sensi dell’art. 119 del D.Lgs. 385/1993. Le misure del bollo sono le seguenti:

• lire 33.000 per ogni estratto conto inviato annualmente;
• lire 16.500 per ogni estratto conto inviato semestralmente;
• lire 8.250 per ogni estratto conto inviato trimestralmente;
• lire 2.750 per ogni estratto conto inviato mensilmente.

Tabella delle detrazioni allegata

La circolare richiama infine la Tabella C allegata, che riepiloga le detrazioni dal 1° gennaio 1994 per i residenti in Italia. Essa comprende, tra l’altro, le detrazioni per redditi di lavoro dipendente, per coniuge o primo figlio, per altre persone a carico e per figli a carico, anche in misura doppia o semplice a seconda dei casi. Le note chiariscono che la detrazione per il primo figlio in mancanza del coniuge spetta solo in specifiche ipotesi, tra cui decesso dell’altro genitore, mancanza di riconoscimento dei figli naturali, affidamento/adozione esclusivi, o separazione legale ed effettiva; inoltre, in tali casi, le detrazioni per gli altri figli spettano in misura doppia e l’importo complessivo va ridotto di lire 182.875 annue (lire 15.240 mensili).