Cassazione Civile, Ordinanza n. 12908/2026 del 06/05/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo ex art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, con cui l'Ufficio ha disconosciuto al contribuente il credito per imposte pagate in Congo sui redditi da lavoro dipendente prodotti all'estero negli anni 2009 e 2010. L'Amministrazione ha contestato, per entrambe le annualità, la non corretta imputazione temporale del credito; per il solo 2010 ha inoltre eccepito l'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi in Italia. In primo grado il ricorso del contribuente è stato accolto, ritenendosi insussistente una decadenza e non provato dall'Ufficio l'obbligo dichiarativo per il 2010. In appello, invece, la CTR ha riformato la decisione, affermando che l'art. 165, comma 4, TUIR impone di calcolare la detrazione nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta cui appartiene il reddito estero e che il CUD non può surrogare la dichiarazione. Il contribuente ha quindi proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) nullità della sentenza per violazione dell'art. 112 c.p.c., sostenendo che la CTR avrebbe attribuito all'Ufficio una contestazione di omessa dichiarazione anche per il 2009, mai formulata; 2) violazione e falsa applicazione dell'art. 165 TUIR e dell'art. 1, comma 4, d.P.R. n. 600/1973, deducendo che per il 2010 erano stati rispettati gli adempimenti dichiarativi e che per il 2009 mancava comunque una contestazione specifica sull'omessa dichiarazione. Il ricorrente ha inoltre sostenuto che la disciplina vigente non prevede più una decadenza analoga a quella dell'abrogato art. 15 TUIR.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha escluso il vizio di ultrapetizione osservando che la CTR non aveva affatto fondato la decisione su una contestazione di omessa dichiarazione riferita al 2009, ma aveva correttamente deciso entro il perimetro del thema decidendum, valorizzando la necessità che il credito per imposte estere sia richiesto nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta di riferimento. Nel merito ha ritenuto corretta l'interpretazione dell'art. 165 TUIR: quando le imposte estere sono pagate prima della presentazione della dichiarazione italiana, il contribuente deve non solo presentare la dichiarazione, ma anche indicare in essa i redditi prodotti all'estero; la dichiarazione ha quindi funzione sostanziale di emersione e liquidazione del credito. La Corte ha precisato che l'assenza di un obbligo ordinario di presentazione della dichiarazione non esonera il contribuente, se vuole fruire del credito d'imposta, dall'adempimento dichiarativo richiesto dalla norma. Ha richiamato precedenti di legittimità coerenti con tale lettura e ha distinto il caso, non ricorrente, in cui una convenzione internazionale imponga il riconoscimento del credito anche in presenza di omissioni dichiarative interne. Conseguentemente il ricorso è stato respinto, con condanna del contribuente alle spese, al pagamento della maggiorazione ex art. 96 c.p.c. e della somma alla Cassa delle ammende, oltre all'ulteriore contributo unificato ove dovuto.

Norme richiamate

• art. 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973

  norma procedimentale richiamata quale base del controllo e della cartella di pagamento oggetto di impugnazione.

• art. 165 TUIR

  la detrazione delle imposte pagate all'estero va calcolata nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta cui appartiene il reddito estero; se il pagamento definitivo è successivo opera la riliquidazione di cui al comma 7; la detrazione non spetta in caso di omessa dichiarazione o di omessa indicazione dei redditi esteri nella dichiarazione presentata. La dichiarazione e l'indicazione del reddito estero sono condizioni sostanziali per il riconoscimento del credito.

• art. 15, comma 2, D.Lgs. n. 147 del 2015

  viene richiamato per affermare che il comma 1 dell'art. 165 TUIR si interpreta nel senso di ammettere in detrazione anche altre imposte o tributi esteri sul reddito, non solo quelli oggetto di convenzione contro le doppie imposizioni.

• art. 11, legge n. 212 del 2000

  richiamato in relazione all'interpello nei casi di obiettiva incertezza sulla natura del tributo estero.

• art. 1, comma 4, d.P.R. n. 600 del 1973

  menzionato dal ricorrente per sostenere l'esonero dall'obbligo dichiarativo, ma la Corte precisa che tale esonero non incide sulla necessità della dichiarazione quale condizione per fruire del credito d'imposta ex art. 165 TUIR.

• art. 2, comma 7, d.P.R. n. 322 del 1998

  la dichiarazione presentata con ritardo non superiore a novanta giorni si considera valida, salva la sanzione per il ritardo.

• art. 112 c.p.c.

  invocato per asserita violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, ma il motivo è ritenuto infondato perché la sentenza non ha deciso oltre il perimetro della contestazione.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  utilizzato come parametro del vizio di nullità dedotto nel primo motivo di ricorso.

• art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.

  richiamato per le statuizioni consequenziali di condanna a titolo di responsabilità aggravata e somma ulteriormente dovuta.

• art. 380-bis, comma 3, c.p.c.

  citato nel dispositivo quale base delle statuizioni conseguenti alla definizione del ricorso.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  richiamato per l'obbligo di versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. n. 115 del 2002

  richiamato in relazione alla misura dell'ulteriore contributo unificato dovuto.

Massime di principio

• Il credito per imposte pagate all'estero ex art. 165 TUIR non è una mera agevolazione astratta, ma deve essere fatto valere nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta cui appartiene il reddito estero; la dichiarazione costituisce il veicolo necessario per l'emersione e la liquidazione del credito.
• Quando le imposte estere sono pagate prima della presentazione della dichiarazione italiana, il contribuente deve indicare in quella dichiarazione sia il reddito estero sia il credito corrispondente; l'eventuale esonero dall'obbligo generale di presentazione non elimina questa condizione per la fruizione della detrazione.
• L'omessa presentazione della dichiarazione o l'omessa indicazione del reddito estero nella dichiarazione presentata impediscono il riconoscimento del credito, salvo che una fonte sovraordinata o una convenzione internazionale imponga una diversa disciplina più favorevole.
• Non sussiste violazione dell'art. 112 c.p.c. se il giudice d'appello decide entro il perimetro della contestazione originaria e della motivazione dell'atto impugnato, anche quando richiami in modo generale profili che riguardano entrambe le annualità in contestazione.
• Ai fini della detrazione per imposte estere, il CUD o altra attestazione del datore di lavoro non sostituiscono la dichiarazione dei redditi, poiché la norma richiede una specifica rilevazione in dichiarazione del reddito estero e del relativo credito.

Come è indicizzato