Sentenza del 28/12/2023 n. 36185 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Contestazione di IRPEF per presunta plusvalenza realizzata con la cessione di un terreno: l'Ufficio sosteneva che, al momento della vendita, il terreno fosse semplicemente "edificabile" e non "lottizzato", sicché la plusvalenza doveva essere tassata secondo l'art. 67, lett. b) del TUIR (calcolo ordinario tra prezzo di acquisto e prezzo di vendita). I contribuenti sostenevano invece che la procedura di lottizzazione era già stata conclusa con l'approvazione comunale degli elaborati e dello schema di convenzione e che pertanto doveva applicarsi la disciplina delle plusvalenze da lottizzazione (art. 67, lett. a e art. 68 TUIR). La questione centrale è stata individuare il momento e i requisiti in base ai quali un terreno si considera "lottizzato" (lottizzazione effettiva) anche in presenza di condizioni sospensive come la stipula della convenzione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, confermando la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva ritenuto il procedimento di lottizzazione concluso con l'approvazione comunale e che il terreno, al momento della cessione, doveva considerarsi lottizzato. La Corte ha ribadito l'orientamento secondo cui per configurare la plusvalenza da lottizzazione è sufficiente che prima della vendita sia stata posta in essere un'attività tecnica o amministrativa diretta a rendere il terreno suscettibile di frazionamento e di utilizzazione edificatoria (anche "lottizzazione sulla carta"); non è indispensabile la stipula formale della convenzione o il completo adempimento della condizione sospensiva. L'Agenzia è stata condannata alle spese processuali (importo liquidato indicato in sentenza).

Norme richiamate

• Legge urbanistica 17 agosto 1942, n. 1150, art. 28

  Norma richiamata come riferimento procedurale alla lottizzazione; la Corte osserva che la lottizzazione non richiede necessariamente la completa esecuzione formale prevista dalla legge per essere rilevante ai fini fiscali, quando siano emersi elementi tecnici e amministrativi che rendono il terreno suscettibile di frazionamento ed edificazione.

• Legge 7 agosto 1990, n. 241, artt. 2 e 11

  Richiamata in tema di procedimento amministrativo e di atti del Comune; la sentenza valuta l'efficacia degli atti amministrativi (adozione/approvazione degli elaborati e dello schema di convenzione) ai fini dell'individuazione del momento in cui il terreno acquista attitudine edificatoria.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 67 (TUIR), commi 1 lett. a) e b)

  Distinzione tra plusvalenze da lottizzazione/opere rese edificabili (lett. a) e plusvalenze da cessione di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo strumenti urbanistici (lett. b). La Corte applica la distinzione sostanzialistica: se il vantaggio deriva da iniziativa privata di frazionamento/lottizzazione, operano le regole della lett. a), mentre se l'edificabilità deriva da atto dell'autorità urbanistica opera la lett. b).

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 68 (TUIR)

  Disciplina la determinazione della plusvalenza e la misura del costo dei terreni in caso di lottizzazione: il valore di riferimento può essere quello normale nel quinto anno anteriore all'inizio della lottizzazione. La Corte conferma che l'individuazione della data di inizio della lottizzazione è centrale per il calcolo.

• D.Lgs. 23 dicembre 2003, n. 344, art. 1 (sostituzione art. 68)

  Norma richiamata per la determinazione della plusvalenza nei periodi d'imposta rilevanti; la sentenza applica la formulazione risultante dalle modifiche legislative.

Massime di principio

• Per qualificare fiscalmente una plusvalenza come derivante da "lottizzazione" non è necessario che tutte le formalità contrattuali (es. stipula della convenzione urbanistica) siano già state eseguite: rilevano gli atti amministrativi e tecnici idonei a rendere il terreno frazionabile e utilizzabile a scopo edificatorio (lottizzazione "cartolare" o autorizzazione comunale).
• Se prima della cessione sussistono atti comunali di approvazione (delibere, piano attuativo, approvazione dello schema di convenzione, elaborati tecnici) che determinano la capacità edificatoria o la lottizzazione, il privato che vende realizza il vantaggio economico e la plusvalenza si configura secondo la fattispecie della lottizzazione (art. 67 lett. a) e art. 68 TUIR).
• La distinzione operativa tra lett. a) e lett. b) dell'art. 67 TUIR è sostanziale: se l'incremento di valore deriva da iniziativa privata di frazionamento/opere (anche solo tecniche), si applicano le regole agevolate e il criterio del valore normale nel quinto anno anteriore; se deriva dall'inclusione in una zona edificabile per effetto di strumenti urbanistici, si applica la lett. b).
• Ai fini probatori e di pianificazione fiscale, è fondamentale documentare le date precise di adozione/approvazione degli atti urbanistici, delle perizie di stima e di eventuali attività tecniche (frazionamenti, progetti), perché la qualificazione della plusvalenza dipende dal momento in cui il terreno ha assunto l'attitudine edificatoria o lottizzatoria.
• In situazioni similari conviene: conservare e produrre delibere comunali, schemi di convenzione, elaborati progettuali e perizie asseverate con la data certa; valutare attentamente il regime fiscale applicabile prima della vendita; in caso di incertezza richiedere interpello o consulenza specialistica per evitare contestazioni.
• La giurisprudenza tende a un approccio sostanzialistico: non far dipendere unicamente dall'iniziativa privata (es. firma della convenzione) il momento in cui nasce l'attitudine edificatoria, per evitare che il privato possa scegliere il momento impositivo mediante atti formali tardivi.