Sentenza del 28/03/2017 n. 1148 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

La contribuente aveva versato un'imposta di registro dell'8% su un contratto di locazione di due lastrici solari destinati all'installazione di un impianto fotovoltaico. Ritenendo applicabile l'aliquota del 2% prevista per le locazioni, aveva chiesto il rimborso dell'eccedenza di 1.200 euro. L'Agenzia aveva negato il rimborso, sostenendo che il contratto dovesse essere riqualificato, ai sensi dell'art. 20 del DPR 131/1986, come costituzione di un diritto di superficie.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello della contribuente e riformato la sentenza di primo grado. Ha stabilito che il contratto doveva essere qualificato in base alla sua natura e ai suoi effetti giuridici effettivi, ossia come contratto di affitto o locazione del lastrico solare, e non come costituzione di un diritto di superficie. L'art. 20 del DPR 131/1986 è stato ritenuto inapplicabile. L'Agenzia delle Entrate è stata condannata a rimborsare alla contribuente 1.200 euro, oltre alle spese processuali di entrambi i gradi, liquidate in 900 euro per il primo grado e 950 euro per il secondo, oltre accessori.

Norme richiamate

• Art. 5, comma 1, lett. b), Tariffa, parte prima, allegata al DPR 131/1986

  La disposizione è stata richiamata per sostenere l'applicazione dell'imposta di registro proporzionale del 2% alle locazioni di immobili, ritenuta applicabile al contratto di affitto del lastrico solare.

• Art. 20 del DPR 131/1986

  La norma impone di considerare, ai fini dell'imposta di registro, la natura intrinseca e gli effetti giuridici dell'atto. La Commissione ha però escluso che essa consentisse di riqualificare il contratto di locazione in diritto di superficie quando tale diversa qualificazione non corrisponde alla volontà delle parti e agli effetti giuridici concretamente prodotti.

• Art. 1322 del Codice civile

  Riconosce l'autonomia contrattuale delle parti. Nel caso esaminato, le parti avevano legittimamente scelto di stipulare un contratto di affitto o locazione, anziché costituire un diritto reale di superficie.

• Art. 952 del Codice civile

  Disciplina il diritto di superficie. La Commissione ha ritenuto che tale diritto non fosse stato costituito, poiché il contratto non attribuiva alla società un diritto reale assimilabile alla proprietà e non risultavano gli atti formali propri della costituzione e trascrizione di tale diritto.

• Art. 2615 del Codice civile

  È stato richiamato per qualificare il bene concesso in godimento come produttivo di reddito nell'ambito del rapporto contrattuale scelto dalle parti.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, la qualificazione dell'atto deve basarsi sulla sua natura intrinseca e sugli effetti giuridici effettivamente prodotti, non soltanto sulla finalità economica perseguita dalle parti.
• La locazione di un lastrico solare destinato all'installazione di un impianto fotovoltaico non costituisce automaticamente un diritto di superficie: occorre verificare il contenuto concreto del contratto e la volontà delle parti.
• L'Amministrazione finanziaria non può sostituire una forma contrattuale legittimamente scelta dalle parti con una diversa fattispecie giuridica al solo scopo di applicare una maggiore imposizione.
• La costituzione di un diritto reale di superficie richiede elementi formali e sostanziali coerenti con tale natura, inclusa la chiara attribuzione di un diritto reale e, quando necessario, l'atto idoneo alla trascrizione.
• Quando il contribuente dimostra che l'imposta è stata versata sulla base di una qualificazione errata dell'atto, può chiedere il rimborso dell'eccedenza, purché rispetti i termini e le modalità previste dalla disciplina tributaria.