Sentenza del 22/07/2016 n. 15192 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania, sostenendo che il termine di decadenza per notificare l'avviso di recupero del credito d'imposta previsto dall'art. 8 della legge n. 388 del 2000 dovesse decorrere dal periodo successivo a quello in cui i beni agevolati erano entrati in funzione o, comunque, dal termine quinquennale previsto per la loro eventuale dismissione. Secondo l'Agenzia, l'avviso notificato il 3 ottobre 2008 sarebbe stato tempestivo. La contribuente sosteneva invece che il termine decorresse dall'utilizzo del credito in compensazione negli anni 2001 e 2002 e che l'Ufficio fosse quindi decaduto dal potere di accertamento.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e confermato, nella sostanza, l'annullamento dell'avviso di recupero. Per il credito utilizzato in compensazione nel 2002, il termine ordinario previsto dall'art. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973 scadeva il 31 dicembre 2007; l'avviso notificato il 3 ottobre 2008 era pertanto tardivo. La Corte ha chiarito che, quando il recupero riguarda l'inosservanza degli obblighi di messa in funzione o di conservazione dei beni agevolati, il termine decorre dal periodo d'imposta in cui si verifica l'inadempimento e scade il termine per il versamento a saldo dell'imposta relativa a tale periodo. Tuttavia, nel caso concreto, l'Agenzia contestava l'utilizzo del credito già effettuato nel 2002 e il termine ordinario era già scaduto. Il termine speciale di otto anni introdotto dal D.L. n. 185 del 2008 non era applicabile perché, alla sua entrata in vigore, il termine ordinario era già scaduto. Le spese sono state integralmente compensate per la novità della questione.

Norme richiamate

• Legge 23 dicembre 2000, n. 388, art. 8, commi 5 e 7

  Il credito d'imposta [...] è utilizzabile esclusivamente in compensazione [...] a decorrere dalla data di sostenimento dei costi. Se i beni oggetto dell'agevolazione non entrano in funzione entro il secondo periodo d'imposta successivo a quello della loro acquisizione o ultimazione [...] il credito d'imposta è rideterminato [...]. Il minore credito d'imposta [...] è versato entro il termine per il versamento a saldo dell'imposta sui redditi dovuta per il periodo d'imposta in cui si verificano le ipotesi ivi indicate.

  La norma distingue tra l'utilizzo originario del credito e l'obbligo successivo di rideterminarlo e versare la maggiore imposta quando i beni non entrano in funzione nei termini o vengono dismessi, ceduti o destinati ad altri usi. In quest'ultimo caso, l'obbligazione tributaria nasce nel periodo d'imposta in cui si verifica l'inadempimento.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, comma 1

  Disciplina il termine ordinario di decadenza dell'Amministrazione finanziaria per la notifica degli atti di accertamento. Nel caso concreto, il termine relativo al credito utilizzato in compensazione nel 2002 scadeva il 31 dicembre 2007.

• Legge 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 421

  Per la riscossione dei crediti indebitamente utilizzati [...] l'Agenzia delle entrate può emanare apposito atto di recupero motivato.

  Attribuisce all'Agenzia delle Entrate il potere di emettere un autonomo atto di recupero per crediti d'imposta indebitamente utilizzati, nel rispetto dei termini di decadenza applicabili.

• D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 27, commi 16 e 17, convertito dalla legge n. 2 del 2009

  L'atto [...] per la riscossione di crediti inesistenti utilizzati in compensazione [...] deve essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello del relativo utilizzo.

  Il termine speciale di otto anni per i crediti inesistenti si applica solo ai rapporti per i quali, alla data di entrata in vigore della nuova disciplina, il termine ordinario non era ancora scaduto. Non può riaprire termini di decadenza già maturati.

• D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, art. 17

  Prevede il meccanismo della compensazione mediante modello di pagamento unificato, attraverso il quale il credito d'imposta agevolativo è stato utilizzato.

Massime di principio

• Per verificare la tempestività di un atto di recupero occorre individuare con precisione la contestazione: l'uso originario di un credito inesistente o indebitamente compensato segue una decorrenza diversa rispetto all'obbligo di restituzione sorto perché i beni agevolati non sono stati messi in funzione o sono stati dismessi.
• Quando l'agevolazione è subordinata al mantenimento di determinati requisiti nel tempo, l'obbligo di restituire il beneficio nasce nel periodo d'imposta in cui si verifica la perdita del requisito; da tale periodo decorre il termine per l'accertamento relativo a quell'inadempimento.
• Una norma successiva che prolunga il termine di accertamento non si applica, di regola, quando il termine ordinario era già scaduto prima della sua entrata in vigore, perché non può rivivere un potere accertativo ormai decaduto.
• Il contribuente deve conservare documentazione comprovante l'acquisizione, l'entrata in funzione e la permanenza dei beni agevolati per l'intero periodo richiesto dalla legge; eventuali dismissioni o trasferimenti possono comportare la rideterminazione del credito e il versamento della maggiore imposta.
• Nel ricorso per cassazione è opportuno distinguere chiaramente la violazione di legge dai vizi di motivazione, evitando di sovrapporre censure eterogenee, salvo che le questioni siano strettamente collegate e adeguatamente specificate.