Cassazione Civile, Sentenza n. 16173/2023 del 08/06/2023

Esito

La controversia

Le ricorrenti hanno richiesto il rimborso di Euro 1.081.295,46 riferito a ritenute operate sui dividendi percepiti dalla loro dante causa (Ourakan International) sui dividendi distribuiti da Fantini Sud negli anni 2002, 2004 e 2005. Hanno contestato l'applicazione della ritenuta sulla base dell'esenzione prevista dall'art. 27-bis d.P.R. 600/1973 (direttiva madre-figlia) ovvero, in subordine, l'applicazione di un'aliquota ridotta ai sensi dell'art. 27, comma 3-ter d.P.R. 600/1973 o della Convenzione Italia-Lussemburgo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto corretta la valutazione dei giudici di merito che avevano escluso la qualità di "beneficiario effettivo" della società lussemburghese, sulla base di indizi di artificiosità (catena di controllo fino a soggetti nelle Isole Vergini, assenza di sostanza economica, mancanza di dipendenti, acquisizione rapida della partecipazione, trasferimenti dei flussi reddituali). La Corte ha inoltre ricordato che l'onere della prova dei requisiti per l'esenzione/rimborso incombe sul contribuente e che il principio antielusivo dell'Unione e le convenzioni permettono il diniego dei benefici in presenza di costruzioni formali/abusive. Pertanto il rimborso è stato negato e le ricorrenti sono condannate al pagamento delle spese di giudizio di legittimità (liquidate in Euro 10.000,00 oltre accessori).

Norme richiamate

• Direttiva 90/435/CEE (direttiva madre-figlia) e Direttiva 2011/96/UE

  Prevedono l'esenzione dalla ritenuta sui dividendi tra società affiliate nell'UE, ma i benefici possono essere negati in presenza di pratiche abusive; la Corte UE ha riconosciuto il principio antielusivo e indicato indizi per rilevare costruzioni artificiose

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27-bis

  art. 27-bis, comma 5 (nella formulazione vigente ratione temporis)

  Stabilisce i presupposti per l'esenzione dalla ritenuta sui dividendi percepiti da società madri UE; fino al 1/1/2016 poneva onere di dimostrare che la partecipazione non fosse detenuta con lo scopo esclusivo o principale di ottenere il regime; dunque il contribuente deve provare i requisiti e la presenza di sostanza economica

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27, comma 3-ter

  Prevede aliquota ridotta di ritenuta per soggetti con sede in Stati membri/SEE; l'applicazione è subordinata al rispetto dei requisiti previsti dalla normativa interna ed è incompatibile con l'accertamento di una struttura elusiva che esclude i benefici

• Convenzione Italia-Lussemburgo (14 agosto 1982), art. 10

  Limita l'aliquota massima di ritenuta secondo la convenzione ma non sostituisce la disciplina interna: i presupposti soggettivi/oggettivi della ritenuta si rinvengono nella norma nazionale e l'esistenza del beneficiario effettivo è condizione per l'applicazione della convenzione

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea (TFUE)

  artt. 49 e 63 (richiamati come ex 53 e 56)

  Richiamati in rapporto alla libertà di stabilimento e alla libera circolazione dei capitali; tuttavia tali libertà non impediscono il contrasto a pratiche abusive e non garantiscono automaticamente i benefici se sussistono elementi di elusione

• Art. 10-bis legge 27 luglio 2000, n. 212

  Norma antielusiva generale richiamata per negare l'esenzione in caso di abuso, specie dopo le modifiche normative successive al periodo di causa

• Legge 7 luglio 2016, n. 122 (attuazione direttive)

  art. 26, comma 2, lett. b) legge 7 luglio 2016, n. 122

  Ha sostituito la clausola anti-abuso specifica di art. 27-bis con il rinvio alla norma antielusiva generale (art. 10-bis), armonizzando l'ordinamento interno alle direttive UE

• Direttiva 2003/49/CE (IRD) e richiamo alla clausola del beneficiario effettivo

  Nell'ambito di interessi e royalties la clausola del beneficiario effettivo è espressa; sebbene nella PSD non fosse originariamente espressa, il concetto è stato recepito in chiave antielusiva dalla giurisprudenza e dalla successiva evoluzione normativa

Massime di principio

• L'onere della prova circa la sussistenza dei requisiti per l'esenzione o il rimborso grava sul contribuente che chiede il rimborso; documentazione generica o posteriore al pagamento non è sufficiente
• Per negare i benefici convenzionali o direttivi non è necessario un'esplicita norma nazionale antielusiva: il principio generale dell'Unione contro gli abusi consente alle autorità nazionali di rifiutare i vantaggi in presenza di costruzioni artificiose
• La verifica della "qualità di beneficiario effettivo" si articola in più test (substantive business activity, dominion, business purpose); indizi quali assenza di sostanza economica, trasferimenti rapidi dei flussi, struttura proprietaria verso giurisdizioni a fiscalità privilegiata e mancanza di autonomia gestionale, sono elementi che portano a escludere il beneficio
• La convenzione internazionale può limitare l'aliquota massima, ma l'applicazione effettiva dei regimi fiscali favorevoli dipende dal rispetto dei presupposti della normativa interna
• In pratica, per ottenere rimborsi o aliquote ridotte è necessario produrre prove specifiche e contemporanee (es. certificazioni che attestino l'effettiva imposizione nello Stato di residenza, evidenza di attività economica sostanziale, bilanci, personale, decisioni gestionali effettive)