Risoluzione n. 126 del 16/12/2011

Adempimenti contabili degli enti non commerciali e rendicontazione ex art. 20 DPR 600/73

La risoluzione affronta il regime degli adempimenti contabili degli enti non commerciali, con particolare riferimento alle associazioni aderenti a una confessione religiosa riconosciuta. L’Agenzia chiarisce quando sussiste l’obbligo di tenuta delle scritture contabili ai fini fiscali e in quali casi è necessaria la redazione del rendiconto annuale economico-finanziario e del rendiconto per le raccolte pubbliche di fondi.

Quesito posto dall’istante

L’istante, una confessione religiosa riconosciuta, rappresenta che le associazioni aderenti hanno finalità religiose e non perseguono fini di lucro. Precisa inoltre di non beneficiare, né di voler beneficiare, del regime agevolato previsto dall’art. 148, comma 3 e seguenti, del TUIR. Chiede se le associazioni associate, in quanto enti non commerciali:

• debbano tenere una contabilità ai fini fiscali, anche se non esercitano abitualmente attività commerciali;
• debbano redigere un rendiconto annuale economico e finanziario, anche se non svolgono attività commerciali e non effettuano le raccolte pubbliche di fondi previste dall’art. 20, secondo comma, del DPR 600/1973.

Posizione prospettata dall’istante

L’istante riteneva che le associazioni aderenti:

• non dovessero tenere alcuna contabilità se non esercitano abitualmente attività commerciali;
• non dovessero redigere il rendiconto annuale economico e finanziario se non svolgono attività commerciali e non effettuano raccolte pubbliche di fondi.

Inquadramento preliminare dell’Agenzia

L’Agenzia osserva che i quesiti riguardano:

• la tenuta delle scritture contabili previste dall’art. 20, primo comma, del DPR 600/1973, ai fini IRES e IVA;
• la redazione del rendiconto annuale economico-finanziario;
• la redazione del rendiconto separato per le manifestazioni occasionali di raccolta fondi.

Viene precisato che non viene affrontata la qualificazione tributaria di ALFA o delle associazioni aderenti, poiché tale valutazione richiederebbe un’analisi delle disposizioni statutarie e delle concrete modalità operative e dimensionali delle attività svolte.

Obbligo di tenuta della contabilità per gli enti non commerciali

L’art. 20, primo comma, del DPR 600/1973 stabilisce che agli enti che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali si applicano, con riferimento alle attività commerciali eventualmente esercitate, le disposizioni degli artt. 14, 15, 16 e 18 dello stesso decreto, cioè quelle relative alle scritture contabili previste per imprese commerciali, società ed enti equiparati.

L’obbligo sorge quindi solo se l’ente svolge attività commerciali, intese come attività che producono reddito d’impresa ai fini IRES e rilevanti ai fini IVA in quanto esercizio di impresa.

L’Agenzia richiama la nozione di esercizio di impresa:

• ai fini IRES, ex art. 55 del TUIR;
• ai fini IVA, ex art. 4, primo comma, del DPR 633/1972.

Tale nozione comprende:

• l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, delle attività commerciali di cui all’art. 2195 c.c., anche se non organizzate in forma d’impresa;
• l’esercizio, organizzato in forma d’impresa, di attività dirette alla prestazione di servizi non rientranti nell’art. 2195 c.c.

Criteri per individuare l’attività commerciale

La risoluzione precisa che:

• se l’ente svolge abitualmente un’attività riconducibile all’art. 2195 c.c., la commercialità sussiste a prescindere dall’esistenza di un’organizzazione d’impresa;
• se l’attività non rientra tra quelle dell’art. 2195 c.c., è necessario verificare la presenza di un’organizzazione in forma d’impresa.

L’attività si considera esercitata con organizzazione in forma d’impresa quando vi sia una struttura di mezzi e risorse funzionale al conseguimento di un risultato economico. La commercialità ricorre quando l’attività presenta i caratteri di professionalità, sistematicità e abitualità, anche se non esclusiva.

Viene inoltre richiamato l’orientamento della Corte di Cassazione e della prassi amministrativa secondo cui tali caratteri vanno intesi in senso relativo: può sussistere la qualifica di imprenditore anche in presenza di un unico affare, purché abbia rilevanza economica e sia articolato in operazioni complesse.

Esito sul primo quesito

L’Agenzia conclude che le associazioni aderenti all’istante sono tenute alla redazione delle scritture contabili previste per imprese commerciali, società ed enti equiparati solo se svolgono attività d’impresa commerciale secondo i criteri sopra indicati.

L’obbligo di contabilità non sussiste invece quando l’attività commerciale:

• è svolta in via occasionale e non abituale;
• non assume i connotati dell’esercizio di impresa;
• non integra neppure l’ipotesi dell’unico affare di rilevante entità economica e complessità.

In tale caso l’attività:

• ai fini IRES costituisce reddito diverso ex art. 67, comma 1, lettera i), TUIR, come attività commerciale non esercitata abitualmente;
• ai fini IVA non è rilevante, perché manca il presupposto soggettivo dell’esercizio di impresa.

Obbligo di rendiconto annuale economico-finanziario

L’art. 20, secondo comma, del DPR 600/1973 dispone che gli enti non commerciali che effettuano raccolte pubbliche di fondi devono redigere, entro quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio, un apposito e separato rendiconto per tali raccolte.

L’Agenzia, richiamando la circolare n. 124 del 12 maggio 1998, chiarisce che l’art. 20 prevede per gli enti non commerciali due distinti rendiconti:

• il rendiconto annuale economico e finanziario;
• il rendiconto separato per le raccolte pubbliche di fondi occasionali effettuate in occasione di ricorrenze, celebrazioni o campagne di sensibilizzazione.

Il rendiconto annuale economico-finanziario è richiesto in ogni caso, indipendentemente:

• dalle modalità gestionali e organizzative dell’ente;
• dalla qualificazione giuridica dell’attività svolta.

Tale documento serve a garantire trasparenza nella gestione economica e finanziaria del patrimonio dell’ente e consente ai terzi e agli organi di controllo di conoscere la struttura operativa dell’ente e di valutarne la corretta qualifica fiscale.

Collegamento con il regime agevolato degli enti associativi

La risoluzione aggiunge che l’obbligo di rendicontazione è particolarmente rilevante per gli enti non commerciali di tipo associativo che intendano beneficiare del regime di favore previsto:

• dall’art. 148, comma 3, del TUIR, ai fini IRES;
• dall’art. 4, quarto comma, secondo periodo, del DPR 633/1972, ai fini IVA.

Per accedere a tale regime, infatti, gli enti devono inserire nei propri statuti o atti costitutivi specifiche clausole, tra cui quella relativa all’obbligo di formare un rendiconto annuale economico e finanziario.

Rendiconto per raccolte pubbliche di fondi

Quanto al rendiconto separato previsto per le raccolte pubbliche di fondi occasionali, l’Agenzia ritiene che esso sia dovuto solo se l’ente abbia effettivamente svolto tali raccolte.

Se l’ente non ha effettuato alcuna raccolta pubblica di fondi tra quelle previste dall’art. 143, comma 3, lettera a), TUIR, non è tenuto alla redazione del relativo rendiconto specifico.

Conclusioni operative

In sintesi, la risoluzione stabilisce che:

• la contabilità fiscale è obbligatoria solo per le attività commerciali svolte dagli enti non commerciali secondo i criteri dell’esercizio d’impresa;
• non vi è obbligo di contabilità per attività commerciali occasionali e non abituali che non integrino esercizio d’impresa;
• il rendiconto annuale economico-finanziario deve essere redatto sempre dagli enti non commerciali;
• il rendiconto separato per raccolte pubbliche di fondi è dovuto solo in presenza di effettive raccolte.

Le Direzioni regionali sono incaricate di vigilare sull’applicazione dei principi esposti.