Cassazione Civile, Sentenza n. 17657/2023 del 20/06/2023

Esito

La controversia

Il Fondo, soggetto di diritto statunitense, chiede il rimborso delle ritenute operate sui dividendi percepiti nel 2007-2010 da società italiane. Sostiene che l'applicazione della ritenuta del 15% (in base all'art.10 della Convenzione Italia-USA) rispetto al trattamento riservato ai fondi residenti in Italia (imposta sostitutiva del 12,5% o del 5% per taluni fondi ai sensi dell'art.9, l. 23 marzo 1983, n.77) determina una discriminazione vietata dall'art.63 T.F.U.E. (libera circolazione dei capitali). L'Ufficio ha formato silenzio-rifiuto; CTP e CTR hanno rigettato le domande ritenendo applicabile la disciplina convenzionale e non ravvisando discriminazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i motivi di censura di natura processuale e di motivazione parvente (primo, secondo, quarto e quinto motivi), ma ha accolto i motivi di natura sostanziale (terzo e sesto) relativi alla violazione dell'art.63 T.F.U.E. e all'interpretazione dell'art.10 della Convenzione Italia-USA. La Corte ha ritenuto che l'art.10, par.2 della Convenzione, che fissa un limite massimo del 15% alla ritenuta sui dividendi, debba essere interpretato conformemente al diritto dell'Unione per evitare una violazione dell'art.63 T.F.U.E.; ne consegue che, nei fatti esaminati, ai fondi statunitensi può applicarsi l'aliquota coerente con il trattamento riservato ai fondi italiani (12,5% ovvero 5% ove applicabile). La sentenza impugnata è stata cassata e rinviata alla Commissione tributaria regionale Abruzzo, sezione staccata Pescara, in diversa composizione, per decidere le questioni residue.

Norme richiamate

• art. 63 T.F.U.E.

  1. Nell'ambito delle disposizioni previste dal presente capo sono vietate tutte le restrizioni ai movimenti di capitali tra Stati membri, nonché tra Stati membri e paesi terzi. 2. Nell'ambito delle disposizioni previste dal presente capo sono vietate tutte le restrizioni sui pagamenti tra Stati membri, nonché tra Stati membri e paesi terzi.

  La libertà di circolazione dei capitali si estende anche ai soggetti residenti in paesi terzi; costituisce divieto di misure idonee a dissuadere investimenti transfrontalieri. Le deroghe previste dall'art.65 devono essere interpretate restrittivamente.

• art. 10 Convenzione Italia - Stati Uniti d'America

  per il quale l'imposta applicata dallo Stato di residenza della società che paga i dividendi "non può eccedere il 15 per cento dell'ammontare lordo"

  La disposizione fissa un tetto massimo del 15% alla ritenuta sui dividendi corrisposti a non residenti. Deve essere interpretata conformemente al diritto UE (buona fede, art.31 Vienna e principi comunitari) per evitare violazioni dell'art.63 T.F.U.E.; non osta all'applicazione di un'aliquota inferiore se necessario per eliminare una discriminazione.

• art. 9, l. 23 marzo 1983, n. 77

  Sul risultato della gestione del fondo maturato in ciascun anno la società di gestione preleva un ammontare pari al 12,50 per cento del risultato medesimo a titolo di imposta. La predetta aliquota è ridotta al 5 per cento, qualora il regolamento del fondo preveda che non meno dei due terzi del relativo attivo siano investiti in azioni ammesse alla quotazione nei mercati regolamentati degli Stati membri dell'Unione Europea

  Disciplina nazionale applicabile ai fondi comuni mobiliari aperti residenti, che costituisce il parametro di confronto per valutare la possibile discriminazione nei confronti di organismi esteri; l'aliquota nazionale (12,5% o 5%) è il trattamento interno di riferimento.

• art. 27 d.P.R. 29/09/1973, n. 600

  Norma nazionale che regolava la ritenuta sui dividendi pagati da società residenti a soggetti non residenti; l'art.10 convenzionale si innestava su tale disciplina nazionale fissando il limite massimo applicabile.

• art. 65 T.F.U.E.

  Prevede eccezioni alla libertà di circolazione dei capitali, consentendo agli Stati membri di applicare disposizioni fiscali che distinguano tra contribuenti in base alla residenza, ma tali distinzioni devono essere interpretate restrittivamente e non possono costituire discriminazione arbitraria o restrizioni dissimulate.

• art. 360 cod. proc. civ.

  Norma che disciplina i motivi di ricorso per cassazione; la Corte ha limitato l'esame ai vizi ammissibili (tra cui error in procedendo per violazione dell'art.112 c.p.c. e vizio di motivazione nella misura prevista dall'art.360).

• art. 112 cod. proc. civ.

  Principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato: la Corte ha ricordato i limiti del sindacato di legittimità sull'interpretazione della domanda svolta dal giudice del merito.

• art. 132 cod. proc. civ.

  Riguarda l'istruzione della causa e l'onere di allegazione; citato in relazione alle censure sulla motivazione e sulla domanda e petitum.

Massime di principio

• La presenza di una convenzione contro le doppie imposizioni che fissa un'aliquota massima non esclude il controllo di compatibilità con il diritto dell'Unione: la norma convenzionale va interpretata, ove possibile, in modo conforme al T.F.U.E. per evitare discriminazioni vietate dall'art.63.
• L'art.63 T.F.U.E. si applica anche ai soggetti residenti in paesi terzi quando misure nazionali sono idonee a dissuadere investimenti transfrontalieri; le deroghe (art.65) sono interpretate restrittivamente e non giustificano discriminazioni arbitrarie.
• Nella comparazione per valutare una presunta discriminazione fiscale sui dividendi la norma di confronto è la disciplina nazionale applicabile ai soggetti domestici (es. regime fiscale dei fondi residenti), non il sistema fiscale del paese terzo di residenza del contribuente.
• Il limite convenzionale (es. 'non può eccedere il 15%') è un tetto massimo e non impedisce l'applicazione di una aliquota nazionale inferiore qualora ciò sia necessario per conformarsi al principio di non discriminazione comunitario.
• Il giudice nazionale deve tentare un'interpretazione adeguatrice delle norme nazionali e, se possibile, di quelle convenzionali per conformare l'applicazione al diritto dell'Unione; se l'interpretazione conforme non è possibile, possono sorgere obblighi di disapplicazione o di tutela del contribuente.
• In giudizio di legittimità le censure sul mutamento del petitum o su omesso esame di domande sono distinte dalle critiche all'interpretazione giuridica del giudice di merito: la Corte di cassazione sindaca la correttezza e la sufficienza della motivazione, ma non sostituisce l'accertamento di fatto.