Sentenza del 21/12/2018 n. 33219 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva riconosciuto la deducibilità di diversi costi sostenuti dalla società negli esercizi 2002-2004. In particolare, ha contestato la deducibilità degli ammortamenti relativi a rami d'azienda affittati, delle spese per meeting dei rivenditori, dei costi riaddebitati dalla casa madre nell'ambito di un contratto di cost sharing e con mark-up del 10%, delle spese per la rimozione della moquette e dei costi relativi all'attività concertistica dell'Auditorium. La società ha proposto ricorso incidentale contro il disconoscimento degli indennizzi pagati per la risoluzione anticipata dei contratti di affitto d'azienda.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il secondo motivo dell'Agenzia, stabilendo che le spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute per riunioni con i rivenditori, in assenza di una diretta relazione provata con l'incremento delle vendite, devono essere qualificate come spese di rappresentanza e dedotte nei limiti fiscali applicabili, non come costi ordinari integralmente deducibili. È stato accolto anche il quarto motivo, perché la sentenza regionale non aveva motivato adeguatamente la deducibilità delle spese per la rimozione della moquette. Sono stati invece respinti i motivi relativi agli ammortamenti dei beni compresi nei rami d'azienda affittati, ai costi di cost sharing e al mark-up, nonché alle spese per l'attività concertistica, ritenute adeguatamente provate e finalizzate alla pubblicità dei prodotti. È stato rigettato anche il ricorso incidentale della società relativo agli indennizzi per la risoluzione anticipata dei contratti, giudicati non giustificati sotto il profilo dell'inerenza e dell'economicità. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame dei punti accolti e per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• T.U.I.R., art. 102, comma 8, già art. 67, comma 8

  "per le aziende date in affitto o in usufrutto le quote d'ammortamento sono deducibili nella determinazione del reddito dell'affittuario o dell'usufruttuario"

  La regola generale attribuisce all'affittuario o all'usufruttuario la deduzione delle quote di ammortamento dei beni aziendali, salvo una deroga convenzionale agli obblighi civilistici di conservazione dell'efficienza dei beni.

• D.P.R. n. 42 del 1988, art. 14

  "la norma dell'art. 67 non si applica nei casi di deroga convenzionale alle norme dell'art. 2561 c.c., concernenti l'obbligo di conservazione dell'efficienza dei beni ammortizzabili"

  Il concedente può dedurre gli ammortamenti se il contratto pone a suo carico il deperimento dei beni e deroga agli obblighi ordinari dell'affittuario. La deroga non richiede necessariamente una forma scritta specifica, purché emerga chiaramente dal contratto o dai comportamenti delle parti.

• Codice civile, artt. 2561 e 2562

  L'affittuario deve gestire l'azienda senza alterarne la destinazione e conservarne l'efficienza. La ripartizione contrattuale degli obblighi di manutenzione e reintegrazione del valore dei beni incide anche sull'attribuzione fiscale delle quote di ammortamento.

• T.U.I.R., art. 108, già art. 74, comma 2

  Le spese di rappresentanza e quelle di pubblicità hanno finalità diverse. Le prime accrescono prestigio e immagine senza una diretta aspettativa di incremento delle vendite; le seconde sono rivolte a promuovere prodotti, marchi o servizi e richiedono una relazione diretta, anche prospettica, con l'incremento dei ricavi.

• T.U.I.R., artt. 9, 109 e 110

  La deducibilità dei costi richiede, tra l'altro, certezza, inerenza e corretta determinazione. Un esborso economicamente sproporzionato o non adeguatamente giustificato rispetto all'attività d'impresa può essere disconosciuto.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  In cassazione è possibile censurare la violazione di legge e i gravi vizi motivazionali, ma non ottenere una nuova valutazione delle prove o una rivalutazione del merito già esaminato dal giudice regionale.

• Codice di procedura civile, art. 366-bis

  Per i ricorsi soggetti alla disciplina applicabile ratione temporis, il vizio di motivazione doveva indicare con chiarezza il fatto controverso, decisivo e specificamente trascurato o insufficientemente motivato.

Massime di principio

• Nei contratti di affitto d'azienda, l'attribuzione fiscale degli ammortamenti dipende dalla distribuzione civilistica dell'obbligo di conservare e reintegrare l'efficienza dei beni: se tale obbligo resta al concedente per effetto di una clausola chiara, il concedente può dedurre gli ammortamenti.
• Le spese per eventi, meeting e riunioni con clienti o distributori non sono automaticamente costi di pubblicità o di gestione ordinaria. Occorre dimostrare una diretta finalità promozionale e un collegamento concreto con l'incremento delle vendite; in mancanza, possono essere qualificate come spese di rappresentanza e soggette ai relativi limiti.
• I costi riaddebitati da una società del gruppo sono deducibili se il contratto di cost sharing è effettivo, i servizi sono realmente resi, i costi sono certi e inerenti e la documentazione consente di ricostruire gli importi, anche quando vi siano differenze derivanti da conversioni valutarie.
• Una spesa di sponsorizzazione o sostegno culturale può qualificarsi come pubblicità se comporta visibilità del marchio, inserimento in brochure, esposizione di prodotti o altre forme concrete di promozione rivolte ai consumatori.
• La documentazione contabile deve descrivere con precisione la natura e la destinazione del costo. Una motivazione generica o una causale non sufficientemente dettagliata può impedire di dimostrare la deducibilità.
• Gli indennizzi per la risoluzione anticipata di contratti sono deducibili solo se risultano effettivamente necessari, congrui e inerenti all'attività d'impresa. Il pagamento di somme superiori alle penali contrattuali o evitabili mediante strumenti meno onerosi può essere contestato per antieconomicità.
• In cassazione non è normalmente possibile sostituire la propria lettura delle prove a quella del giudice di merito: la censura deve riguardare una concreta violazione normativa o una motivazione realmente insufficiente su un fatto decisivo.