Sentenza del 11/04/2018 n. 8912 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Toscana che aveva annullato il recupero a tassazione relativo al 2002. La controversia riguardava la deducibilità immediata di Euro 248.331,50 qualificati dalla società come interessi passivi o oneri di prefinanziamento, corrisposti a una società di leasing prima della consegna dell'immobile. L'Ufficio sosteneva che tali oneri fossero funzionalmente collegati al contratto di leasing e dovessero essere dedotti secondo il principio di competenza, mediante risconto, a partire dalla consegna del bene e per tutta la durata del contratto. L'Agenzia contestava inoltre l'insufficiente motivazione della sentenza regionale.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo dell'Agenzia, ritenendo sufficientemente motivata la sentenza della CTR, sebbene sintetica. Ha invece accolto il secondo e il terzo motivo, stabilendo che gli oneri di prefinanziamento e gli interessi passivi sostenuti prima della consegna dell'immobile, nell'ambito di un leasing in costruendo o traslativo, sono oneri di diretta imputazione collegati al bene e soggetti al principio di competenza. Tali costi non possono essere dedotti integralmente nell'esercizio della loro maturazione, ma devono essere imputati pro quota, mediante risconto, per la durata del leasing a partire dalla consegna del bene. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla CTR della Toscana, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese. Il ricorso incidentale condizionato della società, relativo alla validità dell'accertamento integrativo per asserita assenza di nuovi elementi e carenza di motivazione, è stato dichiarato inammissibile perché riguardava una questione non decisa e quindi non vi era soccombenza.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, ora art. 109 (T.U.I.R.)

  Le spese dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione ed altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici si considerano sostenute alla data di maturazione dei corrispettivi.

  Il principio di competenza impone di dedurre i costi nell'esercizio cui si riferiscono economicamente. Gli oneri di prefinanziamento collegati a un leasing in costruendo devono quindi essere ripartiti per la durata del contratto, a partire dalla consegna del bene.

• D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 67, comma 8, 96, 97 e 98

  Le disposizioni sono richiamate nel giudizio per sostenere, rispettivamente, il divieto di imputare costi a esercizi diversi da quello di competenza e la disciplina degli interessi passivi. La Corte ha ritenuto prevalente la disciplina generale della competenza e il collegamento funzionale degli interessi al bene oggetto del leasing.

• D.Lgs. n. 446 del 1997, artt. 3 e 5

  Le norme sono state richiamate dall'Agenzia delle Entrate in relazione alla determinazione della base imponibile IRAP e alla deducibilità dei componenti negativi, ma la decisione si fonda principalmente sul principio generale di competenza previsto dal T.U.I.R.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43

  La società sosteneva che l'accertamento integrativo fosse precluso dall'accordo conciliativo precedente e dall'assenza di nuovi elementi. La questione non è stata definitivamente esaminata dalla Corte, poiché il ricorso incidentale sul punto è stato dichiarato inammissibile.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, e art. 61

  La motivazione della sentenza tributaria è valida quando consente di comprendere la ragione della decisione. Una motivazione sintetica non è apparente se espone, anche mediante adesione alle argomentazioni di una parte, una ratio decidendi chiara e riconoscibile.

• Codice di procedura civile, art. 132, comma 2, n. 4, e art. 360

  La nullità della sentenza per difetto di motivazione ricorre solo quando la motivazione sia meramente apparente e non permetta di individuare le ragioni della decisione. Il ricorso per cassazione è stato accolto invece per omessa motivazione su un fatto decisivo e per violazione delle norme sulla competenza fiscale dei costi.

Massime di principio

• Nel leasing in costruendo o traslativo, gli interessi e gli oneri pagati prima della consegna del bene non sono necessariamente deducibili integralmente nell'anno in cui maturano: se sono funzionalmente collegati alla realizzazione dello specifico bene, devono essere considerati oneri di diretta imputazione.
• Quando un costo contribuisce alla produzione di redditi distribuiti su più esercizi, deve essere ripartito negli stessi esercizi secondo il principio di competenza, normalmente mediante risconto.
• La qualificazione contrattuale di una voce come interesse autonomo o costo di prefinanziamento non è decisiva ai fini fiscali: prevalgono la sostanza economica, il collegamento funzionale con il leasing e le norme tributarie inderogabili.
• Una sentenza tributaria non è nulla solo perché sintetica o perché riproduce le argomentazioni di una parte, purché sia possibile individuare chiaramente la ragione posta dal giudice a fondamento della decisione.
• Le questioni non esaminate perché assorbite devono essere riproposte al giudice del rinvio; non è normalmente ammissibile un ricorso incidentale condizionato in assenza di una statuizione sfavorevole sulla specifica questione.