Sentenza del 19/02/2016 n. 3315 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La contribuente ha impugnato una comunicazione di irregolarità, cosiddetto avviso bonario, emessa a seguito del controllo automatizzato della dichiarazione Modello Unico 2006 ai sensi dell'art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973. Il motivo principale riguardava la violazione dell'art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992, poiché la CTR aveva ritenuto l'avviso bonario non impugnabile. La società sosteneva invece che l'atto contenesse una pretesa tributaria specifica e definita, relativa alla tardività del versamento del saldo IRAP e alle conseguenti sanzioni, tale da rendere attuale l'interesse a ricorrere. Il secondo motivo riguardava, in caso di accoglimento, la questione di legittimità costituzionale della disciplina applicata per il calcolo delle sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo, ritenendo immediatamente impugnabile la comunicazione di irregolarità quando essa esplicita una pretesa tributaria determinata nelle sue ragioni fattuali e giuridiche, anche se formulata come invito bonario al pagamento e non come formale intimazione esecutiva. La sentenza della CTR del Lazio è stata cassata e la causa è stata rinviata ad altra sezione della stessa CTR, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito e dovrà essere valutato dal giudice del rinvio nell'esame del merito.

Norme richiamate

• Art. 19 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Elencazione degli atti impugnabili davanti al giudice tributario

  L'elenco è tassativo, ma deve essere interpretato alla luce del diritto di difesa: sono impugnabili anche atti non formalmente qualificati come avvisi di accertamento o liquidazione, purché rendano conoscibile una pretesa tributaria concreta e definita.

• Art. 36-bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Comunicazione di irregolarità relativa al controllo automatizzato

  La comunicazione di irregolarità è impugnabile quando indica in modo espresso e specifico l'imposta richiesta, le ragioni della pretesa e le sanzioni o altri importi dovuti.

• Art. 24 della Costituzione

  Diritto di agire in giudizio per la tutela dei propri diritti e interessi legittimi

  La tutela giurisdizionale del contribuente impone di consentire l'impugnazione dell'atto nel momento in cui la pretesa tributaria diventa concretamente conoscibile e contestabile.

• Art. 53 della Costituzione

  Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva

  Il principio è richiamato tra i criteri costituzionali che orientano l'interpretazione delle norme sul contenzioso tributario e sulla corretta determinazione della pretesa fiscale.

• Art. 97 della Costituzione

  Buon andamento e imparzialità della pubblica amministrazione

  Il principio contribuisce a giustificare la possibilità di contestare immediatamente un atto dell'amministrazione che esponga una pretesa tributaria specifica, evitando che il contribuente debba attendere una successiva iscrizione a ruolo.

• Art. 1 del D.L. n. 106/2005

  La disciplina è stata richiamata dalla contribuente con riferimento al calcolo delle sanzioni; la relativa questione non è stata esaminata dalla Corte perché assorbita dall'accoglimento del primo motivo.

Massime di principio

• Un atto tributario può essere impugnabile anche se denominato comunicazione, avviso bonario o comunicazione di irregolarità, senza essere formalmente un avviso di accertamento.
• Il criterio decisivo è il contenuto sostanziale dell'atto: se comunica una pretesa fiscale specifica, già determinata nelle ragioni e negli importi, sussiste in linea generale un interesse immediato a ricorrere davanti al giudice tributario.
• L'invito bonario al pagamento non esclude l'impugnabilità quando l'atto non ha una funzione meramente informativa, ma espone una richiesta tributaria concreta, comprensiva eventualmente di imposta, sanzioni e interessi.
• La mancata impugnazione dell'avviso bonario non determina necessariamente la definitiva cristallizzazione del credito come avverrebbe per gli atti tipici, ma il contribuente può comunque scegliere di contestarlo subito per ottenere una pronuncia giudiziale sulla pretesa.
• Le questioni di merito, comprese quelle sulla legittimità del calcolo delle sanzioni, devono essere esaminate dal giudice tributario dopo il riconoscimento dell'impugnabilità dell'atto.