Corte di giustizia, Sentenza C-101/24

IVA e acquisti "in-app" tramite app store

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Bundesfinanzhof in una controversia tra l'amministrazione finanziaria di Amburgo-Altona e XYRALITY GmbH. Al centro vi è il trattamento IVA delle vendite di servizi elettronici realizzate, tra il 2012 e il 2014, tramite un app store gestito da un operatore stabilito in Irlanda.

Fatti e procedimento principale

XYRALITY, società tedesca, sviluppava applicazioni di gioco per dispositivi mobili. I clienti finali potevano scaricarle gratuitamente dall'app store e acquistare successivamente, a pagamento, miglioramenti o vantaggi "in-app" tramite la piattaforma digitale. Le conferme d'ordine e le schermate di acquisto mostravano il logo dell'app store, non menzionavano XYRALITY come prestatore e, dopo l'acquisto, il gestore della piattaforma inviava una e-mail di conferma con indicazione che l'acquisto era stato effettuato presso XYRALITY e con evidenza dell'IVA tedesca. XYRALITY ha poi rettificato le dichiarazioni IVA sostenendo che il vero schema fosse quello del commissionario ai sensi dell'articolo 28 della direttiva IVA: essa avrebbe prestato servizi alla piattaforma irlandese, e la piattaforma li avrebbe poi rivenduti ai clienti finali. Il giudice tributario di primo grado ha accolto il ricorso della società; l'amministrazione ha impugnato in cassazione e il Bundesfinanzhof ha sollevato tre questioni pregiudiziali.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l'articolo 28 della direttiva 2006/112/CE, che prevede la fictio iuris della doppia prestazione quando un soggetto passivo agisce in nome proprio ma per conto terzi;
• gli articoli 44 e 45 della direttiva IVA, relativi rispettivamente al luogo delle prestazioni di servizi rese a soggetti passivi e a non soggetti passivi;
• l'articolo 203 della direttiva IVA, che fa sorgere il debito d'imposta in capo a chiunque indichi l'IVA in fattura;
• l'articolo 9 bis del regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011, applicabile dal 1o gennaio 2015, che specifica il funzionamento dell'articolo 28 per i servizi elettronici prestati tramite interfacce o portali, come un app store.

Prima questione: applicazione dell'articolo 28 ai servizi venduti tramite app store

La Corte ricorda che l'articolo 28 ha portata generale e crea due prestazioni identiche consecutive: il commissionario si considera prima destinatario del servizio e poi prestatore verso il cliente finale. Ai fini della sua applicazione conta soprattutto se l'intermediario agisce in nome proprio, sulla base dei poteri e degli obblighi contrattuali che lo caratterizzano. La circostanza che, nelle conferme d'ordine inviate dopo la conclusione dell'acquisto, il cliente finale veda il nome della sviluppatrice e l'IVA tedesca non basta, da sola, a escludere l'articolo 28. Tali elementi possono al più costituire un indizio, ma non prevalgono sugli altri elementi pertinenti che fanno ritenere che la piattaforma abbia agito in nome proprio. La Corte osserva inoltre che l'articolo 9 bis del regolamento di esecuzione n. 282/2011, pur non applicandosi ratione temporis al caso, conferma il significato dell'articolo 28 e non ne modifica la portata.

Seconda questione: luogo della prestazione fittizia

Una volta applicato l'articolo 28, la Corte qualifica la relazione come doppia prestazione e afferma che il luogo della prestazione fittizia resa al commissionario deve essere determinato secondo le regole generali del capo 3 del titolo V della direttiva IVA. Non esiste una deroga che conduca all'applicazione dell'articolo 45 solo perché il destinatario finale del servizio è un consumatore. Di conseguenza, quando il commissionario è un soggetto passivo che riceve il servizio per la propria attività, il luogo della prestazione fittizia è quello dell'articolo 44, ossia il luogo in cui egli ha fissato la sede della propria attività economica.

Terza questione: articolo 203 e indicazione dell'IVA nelle conferme d'ordine

La Corte esclude che XYRALITY sia debitrice dell'IVA ai sensi dell'articolo 203. Tale disposizione serve a evitare il rischio di perdita di gettito connesso al diritto alla detrazione dell'IVA indebitamente fatturata. Nel caso di specie, però, i servizi erano resi a consumatori finali non soggetti passivi, che non hanno diritto a detrazione. Manca quindi il rischio tipico che giustifica l'applicazione dell'articolo 203. La Corte precisa che, per questa ragione, è irrilevante stabilire se le conferme d'ordine possano o meno qualificarsi come fatture.

Dispositivo

La Corte risponde che:

• l'articolo 28 della direttiva IVA si applica e non è escluso dal solo fatto che le conferme d'ordine indichino la sviluppatrice come prestatore e l'IVA dello Stato membro in cui essa è stabilita;
• la prestazione fittizia ricevuta dal commissionario si considera effettuata ai sensi dell'articolo 44;
• l'articolo 203 non rende debitrice dell'IVA la sviluppatrice per la sola indicazione dell'imposta nelle conferme d'ordine inviate ai consumatori finali.

Principi affermati

La sentenza conferma che, nei modelli di commercializzazione digitale tramite piattaforma, la qualificazione IVA dipende dalla struttura sostanziale del rapporto di intermediazione e non dalla sola intestazione postuma delle conferme d'ordine. Inoltre, ribadisce che l'articolo 203 opera solo per prevenire perdite di gettito legate alla detrazione, non in presenza di vendite a consumatori finali.