Cassazione Civile, Sentenza n. 11836/2022 del 12/04/2022

Esito

La controversia

I ricorrenti impugnano gli avvisi di rettifica e liquidazione delle imposte di registro connessi a due atti divisionari (rogiti del 11/05/2011) con cui sono stati attribuiti diritti reali diversi rispetto alla titolarità originaria: alla Loredan è stato attribuito l'usufrutto sull'intero e ai due Rizzardi la nuda proprietà in quote di 1/2 ciascuno. L'ufficio ha ritenuto che il valore dell'usufrutto dichiarato fosse inferiore a quello corretto, determinando conguagli in favore dei nudi proprietari pari a euro 142.500,00 e euro 146.125,00, e ha applicato le maggiori imposte ai sensi dell'art. 34 del DPR 131/1986, trattando la parte eccedente come vendita. I ricorrenti censurano (i) apparente contraddittorietà della motivazione; (ii) violazione degli artt. 34 e 52 comma 4 del DPR 131/1986 e applicazione indebita della regola "prezzo-valore"; (iii) omessa pronuncia su un motivo di appello relativo al regime agevolato per immobili vincolati; (iv) violazione della soglia del 5% prevista dall'art. 34; (v) altre questioni procedurali e di valutazione.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto che, sebbene civilisticamente gli atti siano qualificabili come divisione, ai fini dell'imposta di registro l'eccedenza di valore attribuita ad alcuni condividenti in ragione dell'assegnazione di diritti reali diversi (usufrutto/nuda proprietà) è soggetta alla disciplina dell'art. 34 del DPR 131/1986 e va considerata, per la parte eccedente, come vendita. La CTR ha correttamente valutato i diritti attribuiti tenendo conto della metodologia prevista (art. 46 e 48 DPR 131/1986) e dell'età dell'usufruttuario (ai fini della capitalizzazione del valore dell'usufrutto). La regola del "prezzo-valore" (art. 52, comma 4) non impedisce l'accertamento operato dall'ufficio, perché il vincolo riguarda la valutazione del bene in proprietà e non la valutazione distinta del diritto di usufrutto influenzata dall'età del titolare. I motivi relativi alla mancata pronuncia su presunte agevolazioni per immobili vincolati sono stati dichiarati inammissibili per mancanza di specificità e per essere, in sostanza, nuovi, non efficacemente trascritti nel ricorso. Anche la censura sulla soglia del 5% (art. 34) è stata ritenuta inammissibile o infondata. La Corte ha quindi respinto il ricorso, condannando i ricorrenti alle spese di cassazione (euro 5.200,00) e disponendo l'ulteriore contributo unificato previsto.

Norme richiamate

• DPR 131/1986 (Testo Unico imposta di registro), art. 34

  "la divisione, con la quale ad un condividente sono assegnati beni per un valore complessivo eccedente quello a lui spettante sulla massa comune, è considerata vendita limitatamente alla parte eccedente. .... I conguagli superiori al cinque per cento del valore della quota di diritto, ancorché attuati mediante accollo di debiti della comunione, sono soggetti all'imposta con l'aliquota stabilita per i trasferimenti mobiliari fino a concorrenza del valore complessivo dei beni mobili e dei crediti compresi nella quota e con l'aliquota stabilita per i trasferimenti immobiliari per l'eccedenza... Quando risulta che il valore dei beni assegnati ad uno dei condividenti determinato a norma dell'art. 52 è superiore a quello dichiarato, la differenza si considera conguaglio"

  La Corte interpreta l'art. 34 nel senso che, ai fini dell'imposta di registro, l'assegnazione di diritti reali che comporta un'eccedenza di valore rispetto alla quota spettante è considerata, per presunzione iuris et de iure, una vendita limitatamente alla parte eccedente; pertanto i conguagli risultanti sono soggetti a tassazione come trasferimenti.

• DPR 131/1986, art. 52 comma 4

  La norma sul cosiddetto "prezzo-valore" ostacola l'accertamento del maggior valore venale del bene trasferito in proprietà. La Corte rileva però che tale vincolo si applica alla valutazione della piena proprietà e non impedisce all'ufficio di attribuire diverso valore alle quote quando la controversia riguarda diritti reali distinti (es. usufrutto) la cui valutazione dipende dall'età dell'usufruttuario.

• DPR 131/1986, art. 46

  Norma richiamata per i criteri di valutazione dei diritti reali sui beni immobili; la Corte la utilizza per giustificare la modalità di determinazione del valore dell'usufrutto e della differenza rispetto alla piena proprietà.

• DPR 131/1986, art. 48

  Richiama il principio che il valore del diritto di usufrutto si determina considerando la differenza tra il valore della piena proprietà e quello dell'usufrutto; la Corte applica tale criterio nel computo del conguaglio.

• Codice civile, art. 979

  Richiamato per affermare che l'usufrutto si estingue con la morte dell'usufruttuario e che, quindi, l'effetto finale dell'operazione può essere l'attribuzione della piena proprietà ai nudi proprietari.

• Codice di procedura civile, art. 360

  Norma invocata dai ricorrenti per motivare censure di nullità o difetti di motivazione; la Corte la usa per valutare la fondatezza delle doglianze procedurali e di motivazione, ritenendole infondate o non adeguatamente specificate.

• Codice di procedura civile, art. 366

  Richiamato rispetto all'onere di specificità dei motivi di cassazione e alla necessità di riportare compiutamente i motivi di appello quando si deduce la mancata pronuncia del giudice d'appello; la Corte censura la genericità della parte ricorrente.

• D.Lgs. 546/1992, art. 24 comma 2

  Richiamato per il principio di preclusione delle questioni non adeguatamente dedotte con il ricorso introduttivo nel giudizio tributario; usato dalla Corte per dichiarare inammissibili i motivi nuovi o non specificati.

• DPR 115/2002, art. 13 comma 1-quater

  Norma sul contributo unificato: la Corte dà atto dell'obbligo del versamento ulteriore di contributo unificato da parte dei ricorrenti.

Massime di principio

• Se in una divisione vengono attribuiti diritti reali diversi dalla proprietà (es. usufrutto e nuda proprietà) e ciò comporta un valore assegnato a qualcuno superiore alla sua quota, ai fini fiscali l'eccedenza può essere trattata come trasferimento ai sensi dell'art. 34 DPR 131/1986, anche se civilisticamente l'atto resta una divisione.
• La regola del "prezzo-valore" (art. 52, comma 4 DPR 131/1986) tutela principalmente la valutazione della piena proprietà; non impedisce che l'ufficio rivaluti componenti del diritto (come l'usufrutto) quando la loro misura dipende da fattori idiosincratici (es. età dell'usufruttuario).
• La determinazione del valore dell'usufrutto deve seguire i criteri normativi (art. 46 e 48 DPR 131/1986) e tenere conto delle tabelle età-vita previste dalla normativa; da ciò può derivare che il valore dell'usufrutto sia inferiore alla quota di comproprietà originaria, generando conguagli tassabili.
• Questioni procedurali o nuovi motivi introdotti tardivamente (in appello o in cassazione) rischiano l'inammissibilità: i motivi devono essere specifici e convinti fin dall'atto introduttivo nel processo tributario (attenzione all'art. 24 d.lgs. 546/1992).
• Distinguere sempre tra qualificazione civilistica dell'atto (natura dell'atto) e qualificazione fiscale: un atto qualificato civilisticamente come divisione può avere effetti fiscali assimilati a trasferimento limitatamente alle eccedenze di valore.
• Verificare tempestivamente e con documentazione il valore reale dei diritti trasferiti (es. calcolo del valore dell'usufrutto in base all'età) e sollevare nei gradi di merito tutte le questioni rilevanti (agevolazioni per vincoli, soglie percentuali, ecc.) per evitare preclusioni.