Cassazione Civile, Ordinanza n. 23399/2021 del 24/08/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un atto stipulato tra due società e presentato per la registrazione, qualificato dalle parti come contratto di affitto di un terreno destinato alla costruzione e all'esercizio di un impianto fotovoltaico. L'Ufficio lo ha riqualificato, ai fini dell'imposta di registro, ipotecaria e catastale, come costituzione di un diritto di superficie, liquidando la relativa maggiore imposizione. Le società hanno impugnato l'avviso e i giudici di merito hanno accolto i ricorsi, ritenendo che il contenuto complessivo del contratto fosse riconducibile a un rapporto obbligatorio di affitto/locazione, anche se atipico, e non a un diritto reale. In cassazione l'Agenzia ha dedotto violazione e falsa applicazione dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 e delle norme civilistiche sulla superficie e sulla locazione, sostenendo che il giudice regionale avesse erroneamente qualificato l'atto come contratto di godimento e non come contratto costitutivo di diritto reale, trascurando elementi quali lo ius aedificandi, gli obblighi di manutenzione a carico del conduttore e il trasferimento finale degli impianti al proprietario del terreno. Le resistenti hanno contrastato il ricorso chiedendone il rigetto.

La decisione

La Corte ha ritenuto il motivo dell'Agenzia in parte inammissibile e in parte infondato. Ha escluso che fosse decisivo il richiamo al giudicato interno sulla motivazione dell'avviso, osservando che la CTR aveva deciso sul merito della qualificazione dell'atto e non su una autonoma ratio processuale. Nel merito, ha affermato che l'interpretazione del contratto compiuta dal giudice di appello, come affitto/locazione atipica e non come superficie, era sorretta da motivazione congrua e non era censurabile in sede di legittimità mediante una mera contrapposizione di diversa lettura degli stessi elementi di fatto. Ha inoltre chiarito che l'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 impone di guardare agli effetti giuridici dell'atto desumibili dal suo testo, senza ricorrere a elementi extra-testuali o a logiche antielusive estranee alla disposizione. Il ricorso è stato quindi respinto, con compensazione delle spese per la non consolidata giurisprudenza sulla materia.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  "l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente"

  L'imposta di registro si applica in base alla natura intrinseca e agli effetti giuridici dell'atto, ma tali effetti devono essere ricavati dagli elementi desumibili dal testo dell'atto, senza valorizzare elementi extra-testuali o finalità antielusive estranee alla norma.

• art. 952 c.c.

  Norma richiamata dall'Agenzia per sostenere la tesi della costituzione del diritto di superficie.

• art. 953 c.c.

  Norma richiamata dall'Agenzia per sostenere la tesi della costituzione del diritto di superficie.

• art. 1571 c.c.

  Norma richiamata per inquadrare il rapporto come locazione.

• art. 1576 c.c.

  Norma richiamata per inquadrare il rapporto come locazione.

• art. 1587 c.c.

  Norma richiamata per inquadrare il rapporto come locazione.

• art. 1590 c.c.

  Norma richiamata per inquadrare il rapporto come locazione.

• art. 1615 c.c.

  Norma richiamata per inquadrare il rapporto come locazione/affitto.

• art. 1322 c.c.

  Richiamato per affermare la libertà delle parti di scegliere schemi negoziali atipici o diversi risultati economici nell'esercizio dell'autonomia privata.

• art. 1362 c.c. e segg.

  Richiamati come canoni di interpretazione del contratto, rilevanti per censurare la qualificazione solo se si denunci specifica violazione dei criteri ermeneutici.

• art. 53 Cost.

  Richiamato come fondamento del principio di capacità contributiva e dell'indisponibilità dell'obbligazione tributaria.

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  La Corte ribadisce che la disciplina dell'abuso del diritto/elusione fiscale è estranea all'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986 e richiede un autonomo procedimento con garanzie proprie.

• art. 1, comma 87, lett. a), nn. 1) e 2), L. n. 205 del 2017

  Richiamato come fonte della modifica dell'art. 20 T.U.R., che rafforza la rilevanza dei soli elementi desumibili dall'atto.

• art. 1, comma 1084, L. n. 145 del 2018

  Richiamato come norma di interpretazione autentica della nuova formulazione dell'art. 20 T.U.R.

• art. 1, co. III, tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986

  Richiamato per l'aliquota dell'imposta di registro sostenuta dall'Ufficio in caso di superficie.

• art. 1 tariffa allegata al d.P.R. n. 347 del 1990

  Richiamato per l'imposta ipotecaria pretesa dall'Ufficio.

• art. 10 d.P.R. n. 347 del 1990

  Richiamato per l'imposta catastale pretesa dall'Ufficio.

Massime di principio

• Nel giudizio di legittimità l'interpretazione di un contratto è censurabile solo per violazione dei canoni ermeneutici o per motivazione illogica/incongrua; non è consentito proporre una semplice diversa lettura degli stessi fatti e delle stesse clausole.
• Ai fini dell'imposta di registro ex art. 20 T.U.R. la qualificazione dell'atto deve fondarsi sugli elementi ricavabili dal testo negoziale e sui suoi effetti giuridici, non su elementi extra-testuali, collegamenti negoziali esterni o considerazioni di mera opportunità fiscale.
• L'art. 20 T.U.R. non può essere utilizzato come clausola generale antielusiva: l'eventuale contestazione di abuso del diritto richiede il distinto procedimento previsto dall'art. 10-bis della L. n. 212 del 2000.
• La scelta delle parti tra contratti ad effetti reali e contratti ad effetti obbligatori, anche mediante schemi atipici, rientra nell'autonomia privata e non può essere neutralizzata solo perché produce un diverso risultato fiscale, se il programma negoziale è coerente con la causa concreta prescelta.
• In sede di ricorso per cassazione che contesti la qualificazione di un contratto, il ricorrente deve specificare quali canoni interpretativi siano stati violati e trascrivere le clausole rilevanti, altrimenti la censura difetta di autosufficienza.

Come è indicizzato