Corte di giustizia, Sentenza C-292/16

Tassazione delle plusvalenze su stabile organizzazione estera trasferita in un conferimento di attivi

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale dell’Helsingin hallinto-oikeus (Tribunale amministrativo di Helsinki) in materia di libertà di stabilimento e fiscalità diretta. Il caso concerne la compatibilità con l’articolo 49 TFUE della normativa finlandese che impone la tassazione immediata delle plusvalenze maturate da una stabile organizzazione situata in un altro Stato membro e trasferita, nell’ambito di un conferimento di attivi, a una società anch’essa non residente.

Fatti e procedimento principale

La società A Oy, residente in Finlandia, nel 2006 trasferiva una stabile organizzazione situata in Austria a una società austriaca, ricevendo in cambio azioni della beneficiaria. In applicazione dell’articolo 52 e, terzo comma, dell’EVL, la società veniva tassata nell’esercizio 2006 sulle plusvalenze emerse in occasione dell’operazione, con riscossione dell’imposta nello stesso esercizio.

A Oy contestava la decisione, sostenendo che il regime finlandese fosse restrittivo della libertà di stabilimento, poiché in una situazione interna analoga la tassazione sarebbe avvenuta solo al momento della realizzazione delle plusvalenze, ossia con la cessione degli attivi conferiti. Il giudice del rinvio rilevava che la normativa nazionale attuava l’articolo 10, paragrafo 2, della direttiva 90/434/CEE, ma si domandava se tale disposizione consentisse anche di imporre la tassazione immediata e, soprattutto, la riscossione immediata dell’imposta.

Normativa UE rilevante

La Corte richiama in particolare:

• articolo 49 TFUE sulla libertà di stabilimento;
• direttiva 90/434/CEE relativa al regime fiscale comune per fusioni, scissioni, conferimenti d’attivo e scambi d’azioni;
• articolo 2, lettera c) della direttiva, che definisce il conferimento d’attivo;
• articolo 10, paragrafo 2, che consente allo Stato membro della società conferente, in caso di imposizione dell’utile mondiale, di tassare gli utili o plusvalenze della stabile organizzazione emersi in occasione dell’operazione, a condizione di riconoscere il credito/deduzione dell’imposta che sarebbe stata dovuta nello Stato della stabile organizzazione.

Questione interpretativa

Le questioni pregiudiziali erano sostanzialmente volte a stabilire se:

• la tassazione immediata delle plusvalenze in caso di trasferimento transfrontaliero di una stabile organizzazione costituisse una restrizione alla libertà di stabilimento;
• vi fosse una discriminazione rispetto a operazioni interne comparabili;
• l’eventuale restrizione potesse essere giustificata dalla necessità di salvaguardare la ripartizione del potere impositivo o dall’efficacia della riscossione;
• la misura fosse proporzionata, tenuto conto dell’assenza di una facoltà di pagamento differito.

Ragionamento della Corte

La Corte osserva anzitutto che l’operazione in causa rientra nella nozione di conferimento d’attivo dell’articolo 2, lettera c), della direttiva 90/434/CEE e che la tassazione delle plusvalenze della stabile organizzazione rientra nell’articolo 10, paragrafo 2.

Tale disposizione autorizza lo Stato membro della società conferente a tassare gli utili o le plusvalenze della stabile organizzazione emersi in occasione dell’operazione, purché sia riconosciuta la detrazione dell’imposta che sarebbe stata dovuta nello Stato in cui la stabile organizzazione era situata. Tuttavia, la direttiva non disciplina il momento della riscossione dell’imposta; di conseguenza, tale profilo resta alla competenza degli Stati membri, nel rispetto del diritto dell’Unione.

La Corte ricorda che le operazioni rientranti nella direttiva fusioni costituiscono una modalità di esercizio della libertà di stabilimento e che costituiscono restrizioni tutte le misure nazionali idonee a dissuadere l’esercizio di tale libertà. Nel caso di specie, la disciplina finlandese prevede il trattamento più sfavorevole solo quando una società residente trasferisce una stabile organizzazione non residente a una società anch’essa non residente, con tassazione immediata e riscossione immediata, mentre in una situazione interna equivalente la tassazione avverrebbe soltanto al momento della cessione degli attivi.

Secondo la Corte, questa disparità di trattamento è idonea a dissuadere le società stabilite in Finlandia dal svolgere attività economiche in altri Stati membri tramite stabili organizzazioni, costituendo dunque una restrizione alla libertà di stabilimento.

Giustificazioni e proporzionalità

La Corte riconosce che la tutela della ripartizione del potere impositivo tra gli Stati membri è un obiettivo legittimo. In base al principio di territorialità fiscale, la Finlandia ha diritto di tassare le plusvalenze maturate nel periodo in cui gli attivi rientravano nella sua giurisdizione fiscale e non è tenuta a rinunciare a tale potestà per il solo fatto del successivo trasferimento transfrontaliero.

Tuttavia, la misura nazionale deve rispettare il principio di proporzionalità. La Corte richiama la propria giurisprudenza secondo cui una normativa è meno restrittiva se lascia al contribuente la scelta tra:

• pagamento immediato dell’imposta, con eventuale svantaggio finanziario;
• pagamento differito, eventualmente con interessi e con oneri amministrativi.

Nel caso finlandese, invece, la normativa non consente alcun differimento del pagamento, e perciò eccede quanto necessario per tutelare la ripartizione del potere impositivo. La Corte esclude inoltre che la giustificazione fondata sull’efficacia della riscossione dell’imposta possa valere nel caso concreto, perché la possibilità di differire il pagamento non impedirebbe allo Stato membro di ottenere le informazioni necessarie e di procedere alla riscossione.

Decisione e principio affermato

La Corte conclude che l’articolo 49 TFUE osta a una normativa nazionale come quella finlandese in esame, nella parte in cui impone la tassazione immediata delle plusvalenze emerse in occasione del conferimento di attivi con trasferimento di una stabile organizzazione non residente a una società anch’essa non residente e non consente la riscossione differita dell’imposta, quando in una fattispecie interna comparabile la tassazione avverrebbe solo al momento della cessione degli attivi trasferiti.

Rilievo pratico

Per gli operatori, la sentenza conferma che, nelle operazioni transfrontaliere di riorganizzazione aziendale, lo Stato di provenienza può salvaguardare la tassazione delle plusvalenze maturate sul proprio territorio, ma deve predisporre meccanismi che non rendano eccessivamente oneroso il trasferimento, in particolare prevedendo la possibilità di differire il pagamento dell’imposta. La pronuncia si inserisce nel filone delle decisioni su exit taxation e conferimenti transfrontalieri, con particolare attenzione all’equilibrio tra potestà impositiva e libertà di stabilimento.