Corte di giustizia, Sentenza C-246/16

Riduzione della base imponibile IVA in caso di credito insoluto

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale proposto dalla Commissione tributaria provinciale di Siracusa in una controversia tra un contribuente e l’Agenzia delle Entrate. Al centro della causa vi è la possibilità di ridurre la base imponibile IVA quando il corrispettivo non è stato pagato e, in particolare, la legittimità di una disciplina nazionale che collega tale riduzione all’esito infruttuoso di una procedura concorsuale.

Fatti e procedimento principale

Il sig. Enzo Di Maura aveva ridotto la propria base imponibile IVA per un credito di euro 35.000 vantato verso un cliente dichiarato fallito. L’Agenzia delle Entrate ha contestato la rettifica, sostenendo che la riduzione potesse avvenire solo dopo l’infruttuoso esperimento di una procedura concorsuale o esecutiva, cioè quando fosse certa la definitiva irrecuperabilità del credito. Il giudice nazionale ha rilevato che, secondo la prassi italiana, tale certezza può essere raggiunta solo molto tempo dopo l’apertura del fallimento, spesso oltre dieci anni.

Normativa rilevante

La Corte richiama in primo luogo l’articolo 11, parte C, paragrafo 1, della sesta direttiva 77/388/CEE. La norma prevede che, in caso di annullamento, recesso, risoluzione, non pagamento totale o parziale o riduzione di prezzo dopo l’effettuazione dell’operazione, la base imponibile deve essere ridotta; tuttavia, in caso di non pagamento totale o parziale, gli Stati membri possono derogare a tale regola.

Sul piano interno viene in rilievo l’articolo 26, comma 2, del DPR n. 633/1972, che consente la variazione in diminuzione dell’imponibile o dell’imposta in caso di mancato pagamento, ma, secondo l’interpretazione consolidata richiamata nel rinvio, solo dopo l’infruttuoso esito di procedure concorsuali o esecutive.

Questioni sottoposte alla Corte

Il giudice del rinvio chiede, in sostanza:

• se sia compatibile con i principi di proporzionalità, effettività e neutralità IVA imporre limiti che rendano impossibile o eccessivamente oneroso il recupero dell’IVA relativa a un credito non pagato;
• se sia compatibile con tali principi una norma nazionale che subordini il diritto al recupero alla prova dell’infruttuoso esperimento di procedure concorsuali, anche quando la loro durata può essere molto lunga e il loro avvio o completamento economicamente anti-conveniente.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda che la base imponibile IVA, in linea di principio, è costituita dal corrispettivo realmente ricevuto. Da ciò discende che l’amministrazione non può esigere un’IVA superiore a quella effettivamente incassata dal soggetto passivo. In caso di mancato pagamento, l’articolo 11, parte C, paragrafo 1, primo comma, impone in linea generale la riduzione della base imponibile; la facoltà di deroga prevista dal secondo comma è interpretata in modo restrittivo.

Secondo la Corte, tale deroga serve a tener conto dell’incertezza circa il carattere definitivo del mancato pagamento. Gli Stati membri possono dunque disciplinare il momento e le condizioni in cui il credito può considerarsi definitivamente irrecuperabile, ma non possono escludere del tutto la riduzione della base imponibile né renderla eccessivamente gravosa.

La Corte sottolinea che un sistema più proporzionato potrebbe consentire la riduzione già quando il soggetto passivo dimostri una ragionevole probabilità che il debito non sarà pagato, ferma restando la possibilità di successiva rettifica se il pagamento avviene. Una disciplina che faccia dipendere il recupero dalla definizione infruttuosa di una procedura concorsuale può essere conforme solo se non comporta un onere eccessivo; nel caso di specie, però, la durata delle procedure in Italia può superare i dieci anni.

Tale durata, secondo la Corte, comporta uno svantaggio di liquidità per gli operatori economici italiani rispetto a quelli degli altri Stati membri e compromette l’obiettivo di armonizzazione fiscale perseguito dalla direttiva. Inoltre, un’esclusione o un rinvio così prolungato della riduzione contrasta con il principio di neutralità dell’IVA, poiché il soggetto passivo, quale esattore per conto dello Stato, non deve sopportare definitivamente un’imposta non riscossa.

Decisione e dispositivo

La Corte dichiara che l’articolo 11, parte C, paragrafo 1, secondo comma, della sesta direttiva deve essere interpretato nel senso che uno Stato membro non può subordinare la riduzione della base imponibile IVA all’infruttuosità di una procedura concorsuale qualora tale procedura possa durare più di dieci anni.

Principi affermati per la pratica professionale

La pronuncia afferma che:

• la deroga per il non pagamento è consentita solo per gestire l’incertezza sulla definitiva irrecuperabilità del credito;
• la disciplina nazionale deve rispettare il principio di proporzionalità;
• la neutralità dell’IVA impedisce che il cedente/prestatore resti gravato da un’imposta relativa a corrispettivi non incassati per un periodo eccessivamente lungo;
• una procedura concorsuale troppo lunga non può costituire il presupposto per differire in modo sproporzionato la riduzione della base imponibile.