Cassazione Civile, Sentenza n. 224/2021 del 12/01/2021

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR Toscana che aveva annullato l'avviso di rettifica e liquidazione relativo a imposte di successione e donazione e alle imposte ipotecaria e catastale (richieste in misura proporzionale). L'Agenzia sosteneva che la costituzione del trust costituisca "vincolo di destinazione" imponibile ai sensi dell'art. 2, co.47 d.l. n.262/2006 (richiamando il d.lgs. n.346/1990), perché l'istituzione del trust crea segregazione e dunque capacità contributiva del disponente; e inoltre che il trasferimento dell'immobile al trustee imponga l'applicazione delle imposte ipotecarie e catastali in misura proporzionale (trasferimento di bene immobile).

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso dell'Agenzia. Ha confermato che l'istituzione e la dotazione di un trust, compreso un trust liquidatorio destinato alla vendita dell'immobile per estinguere debiti, sono atti fiscalmente neutri rispetto all'imposta sulle successioni e donazioni: l'imposta è collegata a un effettivo e stabile trasferimento di ricchezza che determina capacità contributiva, e tale effetto si realizza solo al momento dell'eventuale attribuzione dei beni ai beneficiari finali. Il trustee acquista una titolarità formale/strumentale, non un incremento patrimoniale personale, mentre il disponente non realizza un miglioramento patrimoniale. Pertanto l'imposta sulle successioni e donazioni non è dovuta alla costituzione/dotazione del trust, ma eventualmente al successivo trasferimento ai beneficiari. Quanto alle imposte ipotecarie e catastali, la Corte ha ritenuto che, trattandosi di atto che non importa un trasferimento definitivo di proprietà nei termini rilevanti per la tassazione, le formalità di trascrizione e voltura sono soggette alle imposte in misura fissa e non proporzionale.

Norme richiamate

• art. 2, comma 47, d.l. n. 262 del 2006, conv. con modif. in L. n. 286 del 2006

  sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione, secondo le disposizioni del testo unico delle .disposizioni concernenti l'imposta sulle successioni e donazioni, di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346, nel testo vigente alla data del 24 ottobre 2001, fatto salvo quanto previsto dai commi da 48 a 54

  La norma estende l'imposta alle costituzioni di vincoli di destinazione, ma la Corte interpreta il presupposto impositivo in rapporto alla capacità contributiva: occorre un reale e stabile trasferimento di ricchezza a favore del beneficiario per configurare imponibilità. L'istituzione/dotazione del trust è neutra salvo l'effettivo trasferimento ai beneficiari

• d.lgs. n. 346 del 1990 (imposta sulle successioni e donazioni)

  Richiamato per definire il presupposto storico dell'imposta; la Corte ritiene che il riferimento vada letto in modo compatibile con il principio di capacità contributiva (art. 53 Cost.), per escludere imposizioni senza reale incremento patrimoniale

• art. 1, comma 1, d.lgs. n. 347 del 1990 (imposta ipotecaria e formalità nei registri immobiliari)

  le formalità di trascrizione, iscrizione, rinnovazione e annotazione eseguite nei pubblici registri immobiliari sono soggette all'imposta ipotecaria secondo le disposizioni del presente decreto e della allegata tariffa

  Le formalità che non importano trasferimento di proprietà o costituzione/trasferimento di diritti reali sono soggette all'imposta fissa; la dotazione del trust è qualificata come trasferimento strumentale e temporaneo, quindi soggetta a imposta fissa

• tariffa allegata al d.lgs. n. 347/1990 (art. 4 e art. 10 citati)

  La tariffa stabilisce che atti senza effetto traslativo applicano imposta fissa; la Corte applica tale principio ai conferimenti in trust

• Convenzione dell'Aja del 10 luglio 1985, art. 2 (ratificata con L. n. 364/1989)

  Definisce il trust quale rapporto nel quale il disponente pone beni sotto il controllo di un trustee nell'interesse di beneficiari o per un fine determinato; utile per inquadrare le caratteristiche giuridiche del trust (segregazione, scopo, titolarità formale)

• art. 2645 ter c.c.

  Citato come riferimento per gli atti di destinazione: anche gli atti di costituzione di patrimoni vincolati rientrano nella nozione di vincoli di destinazione, ma l'imponibilità va valutata sul piano della capacità contributiva

• art. 53 Cost.

  Parametro costituzionale richiamato: l'imposizione deve rispettare il principio di capacità contributiva; la Corte usa questo criterio per limitare l'applicazione dell'imposta alle reali ricadute patrimoniali

• art. 2740 c.c.

  Richiamato come principio generale della responsabilità patrimoniale, la segregazione del patrimonio nel trust limita l'operatività dell'art. 2740 e giustifica la neutralità fiscale fino al trasferimento finale

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Richiamato solo per escludere l'applicazione del comma che riguarda la disciplina del contributo unificato, non applicabile qui perché la parte soccombente (Agenzia) è pubblica e ammessa a prenotazione a debito

Massime di principio

• La costituzione e la dotazione di un trust, anche di scopo o liquidatorio, sono in linea di principio fiscalmente neutre rispetto all'imposta sulle successioni e donazioni: l'imposizione richiede un effettivo e stabile trasferimento di ricchezza ai beneficiari.
• L'acquisto della proprietà da parte del trustee è considerato titolarità formale/strumentale e non incremento patrimoniale personale; pertanto il conferimento non determina automaticamente capacità contributiva né imponibilità immediata.
• Le imposte ipotecaria e catastale sulle formalità connesse a conferimenti in trust si applicano in misura fissa se l'atto non produce un trasferimento definitivo di proprietà o dei diritti reali, mentre la misura proporzionale è riservata agli atti che comportano trasferimenti effettivi.
• Per l'accertamento fiscale va valutato il momento in cui si realizza l'effettivo beneficio economico: tassazione delle poste del trust è possibile al momento della distribuzione/assegnazione ai beneficiari finali, non necessariamente alla costituzione del trust.
• In sede di pianificazione fiscale è importante documentare lo scopo del trust e la natura strumentale del trasferimento (segregazione patrimoniale, poteri del trustee, assenza di vantaggio personale) per sostenere la neutralità fiscale fino alla distribuzione.
• Ogni fattispecie va valutata concretamente: se l'atto presenta elementi tali da configurare un trasferimento reale e definitivo (anziché un trasferimento strumentale/temporaneo), le imposte dovute possono differire; occorre quindi analizzare i poteri, i vincoli e l'effettiva destinazione dei beni.