Risoluzione n. 74 del 14/09/2016

Super ammortamento e criteri di verifica per beni regolati e beni gratuitamente devolvibili

La risoluzione n. 74/E del 14 settembre 2016 affronta il coordinamento tra la disciplina del cosiddetto "super ammortamento" introdotta dalla legge di stabilità 2016 e le regole speciali di ammortamento previste per alcune attività regolate e per i beni gratuitamente devolvibili. Il chiarimento riguarda, in particolare, il criterio da utilizzare per verificare se un bene sia escluso dall’agevolazione in ragione del coefficiente di ammortamento inferiore al 6,5%.

Quesito della società istante

La società ALFA SRL, operante nella distribuzione di gas naturale, chiede come individuare gli investimenti agevolabili ai fini del super ammortamento. La società evidenzia che:

• per i beni classificabili nelle categorie previste ai fini tariffari dall’Autorità per l’energia elettrica e il gas applica l’articolo 102-bis del TUIR;
• per gli altri beni applica le aliquote del decreto del Ministro delle finanze 31 dicembre 1988.

Il dubbio riguarda il confronto con la soglia del 6,5% prevista dal comma 93 dell’articolo 1 della legge n. 208/2015: la società chiede se debbano essere considerate le aliquote del decreto ministeriale del 1988, anche quando non concretamente applicate per effetto dell’articolo 102-bis, oppure le aliquote effettivamente utilizzate secondo tale articolo.

Posizione interpretativa del contribuente

Secondo la società, il legislatore avrebbe voluto introdurre una soglia semplice e certa, così da consentire l’agevolazione anche quando un bene sia ammortizzato con un’aliquota inferiore al 6,5% per effetto di norme speciali. In questa prospettiva, la verifica andrebbe fatta sulla base dell’aliquota "teoricamente" risultante dal decreto ministeriale 31 dicembre 1988. In tal modo potrebbero risultare agevolabili anche beni ricompresi nell’articolo 102-bis del TUIR, come gli apparecchi di misura e controllo, se nel decreto ministeriale hanno coefficiente superiore al 6,5%, sempre che ricorrano gli altri requisiti del super ammortamento.

Normativa richiamata dall’Agenzia

L’Agenzia ricorda che l’articolo 1, comma 91, della legge n. 208/2015 prevede, per i soggetti titolari di reddito d’impresa e per gli esercenti arti e professioni che effettuano investimenti in beni materiali strumentali nuovi dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016, la maggiorazione del costo di acquisizione del 40% ai fini della determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria.

Il comma 93 esclude dall’agevolazione:

• gli investimenti in beni materiali strumentali per i quali il decreto del Ministro delle finanze 31 dicembre 1988 stabilisce coefficienti di ammortamento inferiori al 6,5%;
• gli investimenti in fabbricati e costruzioni;
• gli investimenti in beni di cui all’allegato n. 3.

Per i beni della distribuzione di gas naturale, l’articolo 102-bis del TUIR stabilisce che le quote di ammortamento sono deducibili in misura non superiore a quella ottenuta dividendo il costo dei beni per la durata delle rispettive vite utili determinate ai fini tariffari dall’Autorità per l’energia elettrica e il gas, riducendo poi il risultato del 20%; per il resto resta ferma la disciplina dell’articolo 102 del TUIR.

Soluzione interpretativa dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia, richiamando il tenore letterale del comma 93, conclude che il raffronto con la soglia del 6,5% deve essere effettuato utilizzando i coefficienti di ammortamento previsti dal decreto ministeriale 31 dicembre 1988, e non quelli determinati in applicazione dell’articolo 102-bis del TUIR.

Ne consegue che:

• per stabilire se un bene sia escluso o meno dal super ammortamento si guarda al decreto ministeriale 31 dicembre 1988;
• se il beneficio spetta, la maggiorazione deve essere comunque agganciata ai coefficienti di cui al medesimo decreto, non a quelli derivanti dall’articolo 102-bis.

Estensione ai beni gratuitamente devolvibili

L’Agenzia estende espressamente il medesimo principio ai beni gratuitamente devolvibili di cui all’articolo 104 del TUIR. Anche per tali beni, infatti, le quote di ammortamento deducibili sono determinate dividendo il costo dei beni per il numero di anni di durata della concessione.

Per questi beni, quindi:

• il controllo sull’esclusione dal super ammortamento va fatto con riferimento ai coefficienti del decreto ministeriale 31 dicembre 1988;
• anche la fruizione della maggiorazione, ove spettante, deve essere collegata a tali coefficienti e non a quelli determinati ai sensi dell’articolo 104 del TUIR.

Esito operativo

La risoluzione fornisce un criterio uniforme per i soggetti che applicano regole speciali di ammortamento:

• il super ammortamento si verifica sempre sulla base dei coefficienti del decreto ministeriale 31 dicembre 1988;
• non rilevano, ai fini dell’esclusione o della fruizione dell’agevolazione, i diversi coefficienti effettivamente applicati per effetto degli articoli 102-bis e 104 del TUIR.

Le Direzioni regionali sono incaricate di vigilare sull’applicazione puntuale dei principi espressi dalla risoluzione.