Risoluzione n. 341 del 23/11/2007

Donazione di azienda ai figli e regolarizzazione della società di fatto

La risoluzione esamina il trattamento fiscale di una donazione di azienda da parte di un imprenditore individuale ai tre figli, con contestuale volontà dei donatari di continuare l’attività per almeno cinque anni e di regolarizzare la società di fatto in una società tipica del codice civile. L’Agenzia delle Entrate distingue tra il trasferimento dell’azienda, la successiva trasformazione/regolarizzazione societaria e i relativi effetti ai fini delle imposte sui redditi, dell’imposta di registro e delle imposte indirette.

Quesiti posti dal contribuente

L’istante chiede se:

• il donante possa beneficiare della neutralità fiscale prevista dall’articolo 58, comma 1, del TUIR;
• la regolarizzazione della società di fatto in una società tipica (ad esempio s.n.c. o s.r.l.) rientri nella neutralità di cui all’articolo 170 del TUIR;
• l’atto di donazione, con contestuale regolarizzazione del rapporto societario, sia esente da imposta sulle successioni e donazioni, nonché da imposte ipotecaria e catastale.

Soluzione prospettata dal contribuente

Il contribuente ritiene che:

• la donazione non generi tassazione ai fini delle imposte dirette né in capo al donante né in capo ai donatari, ai sensi dell’articolo 58, comma 1, TUIR;
• la successiva regolarizzazione della società di fatto non comporti realizzo o distribuzione di plusvalenze e minusvalenze, ai sensi dell’articolo 170 TUIR;
• l’operazione sia esente da imposta sulle successioni e donazioni, nonché da imposte ipotecaria e catastale.

Neutralità fiscale della donazione di azienda

L’Agenzia conferma che, ai fini delle imposte sui redditi, trova applicazione l’articolo 58, comma 1, secondo periodo, del TUIR, secondo cui il trasferimento di azienda per causa di morte o per atto gratuito non costituisce realizzo di plusvalenze e l’azienda è assunta ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti in capo al dante causa.

La norma è richiamata come strumento di favor per il passaggio generazionale dell’azienda, sia per donazione sia per successione, senza che rilevino il grado di parentela o il rapporto di coniugio tra dante causa e beneficiari. La neutralità opera però a condizione che i beni aziendali siano presi in carico dal donatario ai valori fiscalmente riconosciuti in capo al donante.

La plusvalenza resta quindi latente e concorrerà al reddito del donatario solo in caso di successiva cessione dell’azienda o dei singoli beni che la compongono.

Regolarizzazione della società di fatto e applicazione dell’articolo 170 TUIR

Per la successiva regolarizzazione della società di fatto costituitasi tra i figli in una società tipica disciplinata dal codice civile, l’Agenzia ritiene applicabile l’articolo 170 TUIR.

La disposizione stabilisce che la trasformazione della società non costituisce realizzo né distribuzione delle plusvalenze e minusvalenze dei beni, comprese quelle relative alle rimanenze e al valore di avviamento. L’Agenzia precisa che trovano applicazione anche le ulteriori disposizioni dettate dal medesimo articolo 170.

Esenzione da imposta sulle successioni e donazioni

Ai fini dell’imposta sulle successioni e donazioni, l’Agenzia richiama l’articolo 3, comma 4-ter, del TUS, come modificato dalla legge n. 296/2006. La norma prevede l’esenzione per i trasferimenti di aziende, quote sociali e azioni effettuati anche tramite patti di famiglia a favore dei discendenti.

Il beneficio è subordinato a specifiche condizioni:

• nel caso di aziende, i beneficiari devono proseguire l’esercizio dell’attività d’impresa per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento;
• la dichiarazione di impegno deve essere resa contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all’atto di donazione;
• il mancato rispetto della condizione comporta la decadenza dal beneficio, il pagamento dell’imposta in misura ordinaria, la sanzione di cui all’articolo 13 del d.lgs. n. 471/1997 e gli interessi di mora.

Nel caso concreto, i figli donatari non sono tenuti a corrispondere l’imposta sulle successioni e donazioni se dichiarano nell’atto la volontà di proseguire l’attività e se la proseguono effettivamente per almeno cinque anni.

Effetti del conferimento dell’azienda durante il quinquennio

L’Agenzia precisa che non si verifica decadenza dall’agevolazione se il beneficiario conferisce l’azienda o la partecipazione in un’altra società, poiché il conferimento è assimilabile al proseguimento dell’esercizio dell’attività d’impresa.

In particolare, la prosecuzione si considera realizzata se, prima del decorso dei cinque anni:

• il beneficiario conferisce l’azienda in una società di persone, indipendentemente dal valore della partecipazione ricevuta;
• il beneficiario conferisce l’azienda in una società di capitali, purché le azioni o quote ricevute consentano di conseguire o integrare il controllo ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, n. 1), c.c., cioè la maggioranza dei voti esercitabili in assemblea ordinaria.

Imposte ipotecaria e catastale

In virtù del rinvio contenuto negli articoli 1, comma 2, e 10, comma 3, del TUIC all’articolo 3, comma 4-ter, del TUS, le formalità di trascrizione e voltura catastale relative alla donazione di azienda comprendente un immobile sono esenti dalle imposte ipotecaria e catastale.

L’esenzione, quindi, si estende anche al trasferimento del bene immobile compreso nel compendio aziendale, purché ricorrano le condizioni previste per l’agevolazione sul trasferimento d’azienda a favore dei discendenti.

Regolarizzazione del rapporto societario: natura dell’atto e imposta di registro

Diverso è il trattamento della regolarizzazione del rapporto societario di fatto effettuata nell’atto di donazione. L’Agenzia la qualifica come costituzione di una società mediante conferimento di azienda comprensiva di immobile.

Per tale operazione trova applicazione:

• l’imposta di registro in misura fissa, ai sensi dell’articolo 4, lettera a), n. 3), della Tariffa, Parte prima, allegata al TUR;
• le imposte ipotecaria e catastale nella misura proporzionale ordinariamente prevista dal TUIC.

Esito complessivo della risposta

In sintesi, la risoluzione afferma che:

• la donazione dell’azienda è fiscalmente neutrale ai fini delle imposte sui redditi ex articolo 58 TUIR;
• la trasformazione/regolarizzazione della società di fatto è riconducibile all’articolo 170 TUIR;
• l’atto di donazione dell’azienda è esente da imposta sulle successioni e donazioni e da imposte ipotecaria e catastale, a condizione che i figli proseguano l’attività per almeno cinque anni;
• la contestuale regolarizzazione societaria è invece soggetta a imposta di registro in misura fissa e alle imposte ipotecaria e catastale proporzionali.