Cassazione Civile, Sentenza n. 1217/2023 del 17/01/2023

Esito

La controversia

Le ricorrenti impugnano avvisi di accertamento relativi all'anno 2005 con i quali l'Agenzia delle Entrate ha qualificato come elusiva, ai sensi dell'art. 37-bis DPR 600/1973, una complessa serie di operazioni societarie: scissione parziale e proporzionale di Italcables S.p.A. a favore di una nuova società (Italcables S.r.l.), successiva cessione delle azioni della Italcables S.p.A. a una società portoghese (Companhia Previdente S.A.), fatturazione della cessione da Antonini S.p.A., esecuzione della scissione e successivo trasferimento della partecipazione della nuova società alla Antonini (riacquisizione del comparto immobiliare), con la conseguente ricostruzione di plusvalenze tassabili ex art. 86 TUIR nella forma di cessione di azienda invece che di cessione di partecipazioni. L'Ufficio ha ritenuto che le operazioni fossero finalizzate a eludere la tassazione delle plusvalenze e ha ripreso a tassazione somme sulla base dell'art. 86 TUIR; le società hanno dedotto invece l'esistenza di valide ragioni economiche e contestato la ricostruzione dell'Ufficio.

La decisione

La Corte di cassazione ha riunito i due ricorsi e ha accolto: - il primo motivo proposto da ITALCABLES S.p.A. (vizio di motivazione: motivazione apparente e richiamo inconferente all'art. 20 DPR 131/1986), e - il secondo motivo proposto da ANTONINI S.r.l. (vizio analogo di motivazione apparente). Per tali motivi la Corte ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia – sezione staccata di Brescia n. 2219/67/2015, nella parte in cui aveva ritenuto l'elusività e rigettato i ricorsi, e ha rinviato la causa per nuovo giudizio alla stessa Corte regionale in diversa composizione. La Corte ha dichiarato assorbiti gli altri motivi dei ricorsi.

Norme richiamate

• art. 37-bis, d.P.R. n. 600/1973

  Norma antielusiva invocata dall'Ufficio per contestare l'operazione come elusiva; la Corte non si è pronunciata nel merito sull'applicazione della norma ma ha ritenuto che la motivazione della C.T.R. fosse insufficiente a motivare la sussistenza dell'elusione ex art. 37-bis.

• art. 86, commi 1 e 2, T.U.I.R. (D.P.R. 917/1986)

  Norma sulle plusvalenze da cessione di azienda vs partecipazioni: l'Ufficio ha applicato l'art. 86 ritenendo che le operazioni dovessero essere ricondotte a una cessione di azienda (tassabile) piuttosto che a cessioni di partecipazioni (parzialmente esenti). La Corte ha rilevato che la C.T.R. non ha adeguatamente motivato perché le operazioni dovessero essere ricostruite in tal senso.

• art. 87, comma 1, T.U.I.R.

  "esenzione del 95% delle plusvalenze da cessione di partecipazioni"

  Richiamato nel contesto della determinazione dell'ammontare della plusvalenza esente che l'Ufficio ha considerato già tassata parzialmente; la questione sulla corretta determinazione della plusvalenza è stata ritenuta non sufficientemente valutata dalla C.T.R.

• art. 20, d.P.R. n. 131/1986

  Norma sull'imposta di registro (imposizione in base alla natura reale degli atti): la C.T.R. l'aveva menzionata ma la Corte di cassazione ha ritenuto tale richiamo inconferente rispetto alla materia dell'accertamento (tributi erariali e imposte sui redditi) e lo ha considerato esempio di motivazione inadeguata.

• art. 32, d.P.R. n. 600/1973

  Base procedurale del questionario inviato dall'Ufficio alla contribuente durante la verifica; utilizzata per l'avvio dell'accertamento ma non decisiva sulla valutazione dell'elusione.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Richiamato dalle ricorrenti in relazione al principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato: la Corte ha rilevato che la C.T.R. non ha adeguatamente esaminato alcuni motivi, ma la cassazione è stata disposta soprattutto per motivazione apparente.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Prevede l'obbligo di motivazione delle sentenze tributarie; la Corte ha ritenuto violato tale obbligo per motivazione apparente/insufficiente della C.T.R.

• art. 360, primo comma, cod. proc. civ. (numeri 3 e 4)

  Norme di cassazione invocate per vizio di motivazione (num. 4) e falsa applicazione/omesso esame di norme/tesi (num. 3): la Corte ha accolto i motivi sulla base di tali parametri valutativi, dichiarando la motivazione della C.T.R. apparente.

• art. 10-bis, legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Richiamato dalla Antonini in tema di correttezza e chiarezza dell'azione amministrativa; la Corte non si è espressa sul merito ma ha rilevato che l'incertezza non è stata adeguatamente considerata dalla C.T.R.

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (art. 1, comma 2)

  Norme sulle sanzioni tributarie: richiamate dalle ricorrenti con riferimento alla possibile esclusione delle sanzioni in presenza di incertezza sull'applicazione delle disposizioni antielusive; la C.T.R. non ha adeguatamente motivato su tale aspetto.

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 (artt. 3, 5, 6)

  Norme sul sistema sanzionatorio penale/tributario richiamate dalle ricorrenti in merito al quantum e all'applicabilità delle sanzioni; la Corte ha ritenuto tali profili non sufficientemente trattati dalla motivazione della C.T.R.

• art. 8 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato con riguardo alle spese di giudizio e agli oneri processuali; la Corte ha rinviato la regolamentazione delle spese al giudizio di rinvio.

Massime di principio

• La qualificazione di una serie di operazioni come elusiva richiede una motivazione dettagliata: il giudice deve analizzare non solo l'unità e la vicinanza temporale degli atti ma anche la sussistenza o meno di valide ragioni economiche extrafiscali per ciascuna operazione.
• La mera affermazione dell'unitarietà dell'operazione e della finalità fiscale non è sufficiente; il collegamento tra scopo fiscale e assenza di ragioni economiche concrete deve essere esplicitato e argomentato.
• Richiami o applicazioni di norme estranee al tributo oggetto del contendere (es. imposta di registro quando la controversia riguarda imposte sui redditi) possono indicare una motivazione inadeguata e costituire motivo di cassazione per motivazione apparente.
• In contestazioni antielusive l'Amministrazione deve ricostruire le operazioni in modo chiaro (es. determinare se si è trattato di cessione di partecipazioni o di cessione di azienda) e motivare la ricostruzione; il giudice di merito deve verificare e motivare sulla fondatezza di tale ricostruzione.
• La sussistenza di incertezza sull'ambito di applicazione delle disposizioni antielusive può rilevare in sede di valutazione delle sanzioni; il giudice deve affrontare espressamente tale elemento se invocato dalla parte.
• Dal punto di vista processuale, la nullità per motivazione apparente è sufficiente a ottenere la cassazione e il rinvio per nuovo giudizio: pertanto è strategico dedurre e dimostrare l'insufficienza argomentativa della sentenza di merito quando la decisione non espone le ragioni del convincimento.