Cassazione Civile, Sentenza n. 5802/2023 del 24/02/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di liquidazione relativo all'imposta di donazione per una liberalità indiretta: il ricorrente contestava (1) la qualificazione del trasferimento come "liberalità indiretta" (bonifici e trasferimenti di disponibilità finanziarie dall'estero); (2) la mancata deduzione delle passività gravanti sulle consistenze trasferite ai fini della determinazione del valore imponibile; (3) l'applicazione dell'aliquota ordinaria dell'8% invece di aliquote ridotte (6% o 7%); (4) la mancata applicazione delle nuove norme e franchigie per donazioni dirette (invocando una franchigia di €180.759,91 e un'aliquota del 7%).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che: (i) la fattispecie integra una liberalità indiretta ai sensi dell'art. 56-bis d.lgs. 346/1990 perché sussiste l'arricchimento gratuito del beneficiario con depauperamento del disponente e la forma negoziale non è decisiva ai fini tributari; (ii) le passività non sono state considerate per ridurre l'imponibile in assenza di una specifica previsione che le renda rilevanti per quella fattispecie; (iii) l'aliquota dell'8% è applicabile alle liberalità indirette accertate d'ufficio, mentre le aliquote ridotte previste per registrazioni volontarie non si applicano quando la registrazione non è spontanea; (iv) le franchigie previste dal d.l. 262/2006 (per i fratelli €100.000) sono quelle applicabili e, nel caso concreto, la franchigia di €100.000 era già stata riconosciuta dall'Ufficio in autotutela. Condanna il ricorrente al pagamento delle spese di giudizio per €18.000,00 oltre oneri prenotati a debito.

Norme richiamate

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 56-bis

  Le liberalità diverse dalle donazioni ...

  La disposizione rimane operativa e consente all'Amministrazione di accertare liberalità indirette emerse nell'ambito di controlli fiscali se risulta la natura liberale e superata la soglia di rilevanza; la forma pubblica non esclude l'accertamento tributario.

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 1

  L'imposta sulle successioni e donazioni si applica ai trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte ed ai trasferimenti di beni e diritti per donazione o altra liberalità tra vivi.

  Definisce l'ambito soggettivo dell'imposta: rientrano anche le liberalità tra vivi, comprensive delle liberalità indirette ai fini dell'imposizione.

• d.l. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2, commi 47 e 50

  È istituita l'imposta sulle successioni e donazioni ...; Per quanto non disposto ... si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni previste dal citato testo unico ...

  Ha reintrodotto l'imposta sulle successioni e donazioni nel quadro normativo vigente al 24/10/2001 e dispone la compatibilità delle norme previgenti; non determina l'abrogazione implicita dell'art. 56-bis.

• d.l. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2, comma 49

  Per le donazioni ... l'imposta è determinata dall'applicazione delle seguenti aliquote al valore globale dei beni e dei diritti al netto degli oneri da cui è gravato il beneficiario ...

  Stabilisce le aliquote e che il valore imponibile si considera al netto degli oneri gravanti il beneficiario; tuttavia, la deduzione delle passività richiede elementi che colleghino quelle passività alla natura della liberalità e non si applica automaticamente a fatti accertati d'ufficio senza specifiche previsioni.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo unico imposta di registro), art. 8

  La registrazione volontaria delle liberalità indirette consente l'applicazione di aliquote previste dall'art. 56 (ma le aliquote agevolate si applicano solo in caso di registrazione spontanea, non quando la registrazione/accertamento avviene d'ufficio).

• Codice civile, artt. 769, 782, 809

  Le forme civilistiche previste per la validità della donazione (atto pubblico, ecc.) rilevano sul piano civilistico ma non impediscono l'accertamento tributario delle liberalità che hanno effetto economico (principio della prevalenza del fatto economico ai fini fiscali).

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 58, comma 1

  Prevede ipotesi in cui oneri che hanno per oggetto prestazioni a terzi si considerano donazioni a favore dei beneficiari; fuori da tale ipotesi, le regole di determinazione del valore sono quelle richiamate dal comma 49 dell'art. 2 del d.l. 262/2006.

Massime di principio

• Ai fini tributari prevale il fatto economico: trasferimenti che comportano arricchimento del beneficiario e depauperamento del disponente possono essere qualificati come liberalità indirette anche se non formalizzati come donazione pubblica.
• L'art. 56-bis resta applicabile e consente all'Amministrazione di accertare liberalità emerse nei controlli fiscali se ricorrono i presupposti (dichiarazioni del contribuente, soglie di rilevanza, evidenza dell'operazione).
• Le passività non sono automaticamente deducibili dall'imponibile: occorre un espresso riferimento normativo o elementi che dimostrino la loro rilevanza ai fini della quantificazione dell'effettivo trasferimento gratuito.
• Le aliquote agevolate previste per alcune liberalità si applicano principalmente quando il contribuente effettua la registrazione volontaria; negli accertamenti d'ufficio puo' trovare invece applicazione l'aliquota massima prevista per il tipo di liberalità accertata.
• Le franchigie previste dal d.l. 262/2006 (es. €100.000 per fratelli) si applicano anche alle liberalità indirette, ma la loro riconoscenza e quantificazione vanno verificati nel processo amministrativo (es. autotutela) o giudiziale.
• In trasferimenti con conti esteri o interposizioni societarie, la documentazione bancaria e gli elementi oggettivi di movimentazione patrimoniale sono determinanti per l'accertamento fiscale; la mancanza di atto formale non esclude l'imposizione.