Corte di giustizia, Sentenza C-537/22

Diniego della detrazione IVA e primato del diritto UE rispetto alla giurisprudenza nazionale

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale della Fővárosi Törvényszék in una controversia tra Global Ink Trade Kft. e l’amministrazione tributaria ungherese, in materia di diniego del diritto a detrazione IVA. La Corte affronta sia il tema del rapporto tra il primato del diritto dell’Unione e le decisioni vincolanti della Kúria, sia i limiti delle verifiche e degli oneri probatori che uno Stato membro può imporre al soggetto passivo ai fini della detrazione.

Fatti e procedimento principale

Global Ink Trade aveva acquistato beni di ufficio e detratto l’IVA indicata nelle fatture emesse, in gran parte, da Office Builder Kft. L’amministrazione tributaria ha poi rilevato che Office Builder non svolgeva una reale attività economica e non adempiva agli obblighi tributari; l’amministratore avrebbe persino negato di aver emesso le fatture. Sulla base di tali elementi, l’amministrazione ha negato a Global Ink Trade la detrazione, sostenendo che essa non avesse mostrato la dovuta diligenza nella scelta e nel controllo del fornitore.

Il giudice del rinvio segnala che la Kúria continua ad applicare una giurisprudenza anteriore alle ordinanze della Corte nelle cause Vikingo Fővállalkozó e Crewprint, giurisprudenza che sembrerebbe imporre ai soggetti passivi verifiche molto penetranti sui fornitori, in contrasto con il diritto UE come interpretato dalla Corte.

Questioni pregiudiziali

Le questioni possono essere raggruppate in tre blocchi:

• portata del primato del diritto UE e vincolo delle decisioni della corte suprema nazionale;
• compatibilità con la direttiva IVA di una prassi che subordina la detrazione a un dovere di diligenza molto intenso del contribuente;
• prova della frode IVA, in particolare nelle frodi di tipo carosello.

Il giudice chiede in sostanza se possa essere imposto al contribuente di mantenere contatti personali con il fornitore, usare solo l’indirizzo e-mail ufficiale, verificare l’adempimento fiscale del fornitore e, più in generale, dimostrare la propria diligenza per conservare la detrazione.

Normativa rilevante

La Corte richiama soprattutto:

• l’articolo 167 della direttiva 2006/112/CE, secondo cui il diritto a detrazione sorge quando l’IVA diventa esigibile;
• l’articolo 168, lettera a), che riconosce la detrazione dell’IVA dovuta o assolta per beni e servizi impiegati ai fini delle operazioni soggette a imposta;
• l’articolo 178, lettera a), che richiede il possesso di una fattura conforme;
• l’articolo 273, primo comma, che consente agli Stati membri di imporre ulteriori obblighi per assicurare l’esatta riscossione dell’IVA e prevenire l’evasione, purché rispettino determinate condizioni.

Primato del diritto dell’Unione e ordinanze della Corte

La Corte osserva che il giudice del rinvio è vincolato, nella controversia principale, dall’interpretazione del diritto UE fornita dalla Corte e deve eventualmente disapplicare la valutazione del giudice nazionale superiore incompatibile con tale interpretazione. Questo vale anche se l’interpretazione della Corte è contenuta in un’ordinanza motivata adottata ai sensi dell’articolo 99 del regolamento di procedura: non esiste, nel sistema dei Trattati, alcuna distinzione che ne limiti la portata rispetto a una sentenza.

La Corte precisa inoltre che una regola nazionale che imponga al giudice inferiore di motivare il discostamento dalle decisioni del giudice superiore non è, di per sé, incompatibile con il primato, purché non renda eccessivamente difficile l’applicazione del diritto UE.

Diritto a detrazione IVA, diligenza del contribuente e onere della prova

La Corte ribadisce che il diritto alla detrazione è un principio fondamentale del sistema IVA e non può essere limitato se le condizioni sostanziali e formali sono rispettate. Le condizioni sostanziali richiedono che i beni o servizi siano effettivamente stati ceduti o resi da un altro soggetto passivo e utilizzati per operazioni imponibili; la condizione formale è il possesso di una fattura conforme.

Il diniego della detrazione è possibile solo se l’amministrazione dimostra, sulla base di elementi oggettivi, che:

• il contribuente ha commesso un’evasione IVA; oppure
• il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si inseriva in una frode.

La Corte sottolinea che spetta all’amministrazione, e non al contribuente, provare tali circostanze. Le norme nazionali sulla prova non possono compromettere l’efficacia del diritto UE.

Limiti ai doveri di controllo del soggetto passivo

Pur riconoscendo che, in presenza di indizi di frode, al contribuente può essere richiesta una maggiore attenzione, la Corte esclude che gli si possano imporre verifiche complesse e approfondite sul fornitore, quali quelle tipicamente eseguibili dall’amministrazione fiscale. In particolare, il soggetto passivo non può essere obbligato in via generale a verificare che il fornitore abbia adempiuto ai propri obblighi di dichiarazione e versamento dell’IVA.

La Corte ammette che gli Stati membri possano, ai sensi dell’articolo 273 della direttiva IVA, adottare circolari o regole di orientamento sulla diligenza richiesta; tuttavia tali strumenti non possono:

• rimettere in discussione l’onere probatorio dell’amministrazione;
• trasferire sul contribuente i controlli fiscali propri dell’autorità;
• compromettere la neutralità dell’IVA;
• violare la certezza del diritto, imponendo regole poco chiare o imprevedibili.

Certezza del diritto

In relazione al principio di certezza del diritto, la Corte rimette al giudice nazionale la verifica concreta della chiarezza e prevedibilità della circolare pubblicata dall’amministrazione. Il giudice deve controllare se essa fosse formulata in modo non equivoco e se le prescrizioni effettivamente applicate fossero conformi al testo della circolare stessa.

Frode carosello e prova dell’evasione

Quanto alla sesta questione, la Corte chiarisce che la mera dimostrazione che l’operazione fa parte di una catena di fatturazione circolare non basta per negare la detrazione. Una catena circolare può costituire un forte indizio di frode, ma l’amministrazione deve comunque:

• individuare con precisione gli elementi costitutivi della frode;
• provare le condotte fraudolente;
• dimostrare che il soggetto passivo ha partecipato attivamente alla frode oppure che sapeva o avrebbe dovuto saperlo.

Non è però necessario identificare tutti i partecipanti alla frode e tutte le loro specifiche condotte, purché la prova dell’esistenza della frode e del coinvolgimento del contribuente sia sufficientemente fornita.

Dispositivo

La Corte conclude che:

• il primato del diritto UE impone al giudice nazionale di discostarsi dalla giurisprudenza superiore incompatibile con l’interpretazione della Corte, anche se resa con ordinanza motivata;
• la direttiva IVA non osta a una prassi nazionale che neghi la detrazione per inattendibilità delle fatture dovuta a mancanza di diligenza, ma solo a condizione che siano rispettati gli oneri probatori dell’amministrazione, non siano imposti controlli eccessivi al contribuente e sia garantita la prevedibilità della circolare;
• in caso di frode carosello, non è sufficiente invocare una catena circolare: occorre provare gli elementi della frode e il coinvolgimento del soggetto passivo, senza necessità di identificare tutti i frodatori.

Implicazioni pratiche

Per gli operatori italiani, la decisione conferma che il diritto alla detrazione IVA non può essere subordinato a obblighi di “due diligence” sproporzionati nei confronti dei fornitori. La verifica dell’effettività delle operazioni e dell’eventuale frode resta centrale, ma l’onere principale della prova grava sull’amministrazione finanziaria. La sentenza è rilevante anche sul piano processuale, perché ribadisce che il giudice nazionale deve applicare l’interpretazione della Corte anche contro il precedente interno vincolante, se necessario disapplicando la regola nazionale contrastante.