Sentenza del 15/12/2017 n. 30150 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la contabilizzazione, nell'esercizio 1996, delle restituzioni FEOGA come ricavi collegati all'esportazione di prodotti lattiero-caseari. Sosteneva che i contributi dovessero concorrere alla formazione del reddito nell'esercizio 1997, ossia nell'anno in cui il decreto ministeriale aveva riconosciuto definitivamente il beneficio, rendendo certo e determinabile il relativo credito. Veniva inoltre denunciata l'insufficiente motivazione della sentenza della Commissione tributaria regionale sul richiamo alla disciplina dei contributi in conto esercizio.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondati entrambi i motivi, nella parte relativa alla violazione di legge. Ha stabilito che l'esportazione costituisce soltanto un presupposto del diritto al contributo, mentre il credito diventa certo e determinabile soltanto con il procedimento amministrativo di verifica e liquidazione, concluso dal decreto di definitivo riconoscimento. La sentenza della Commissione tributaria regionale è stata quindi cassata con rinvio, in diversa composizione, affinché accerti se il riconoscimento definitivo sia intervenuto nel 1997 oppure già nel 1996 e provveda anche sulle spese.

Norme richiamate

• Art. 75, commi 1 e 4, del D.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R., testo vigente ratione temporis)

  I ricavi, le spese e gli altri componenti [...] concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza; tuttavia i ricavi [...] di cui nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni.

  Per i contributi soggetti a verifica e liquidazione amministrativa, il principio di competenza fiscale opera nell'esercizio in cui il diritto diventa effettivamente certo nell'esistenza e determinabile nell'ammontare, non necessariamente nell'anno in cui si verifica il fatto economico che ne costituisce il presupposto.

• Art. 53, comma 1, lettera f), del D.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R., testo previgente)

  Sono considerati ricavi: [...] i contributi spettanti esclusivamente in conto esercizio a norma di legge.

  La qualificazione del contributo come ricavo non risolve autonomamente il problema dell'esercizio di imputazione: occorre comunque individuare il momento in cui il contributo diventa spettante in modo certo e determinabile.

• Regolamento CEE n. 3665/87

  Il pagamento della restituzione è subordinato alla presentazione della prova che i prodotti [...] hanno [...] lasciato [...] il territorio doganale della Comunità.

  L'erogazione delle restituzioni all'esportazione è subordinata a verifiche e condizioni ulteriori rispetto all'esportazione, tra cui la prova dell'uscita dei prodotti, dell'importazione nel Paese terzo e, quando richiesto, dell'effettiva immissione sul mercato estero.

• Art. 369, comma 2, nn. 2 e 4, c.p.c.

  Il ricorso per cassazione è procedibile quando sono depositati gli atti e i documenti indispensabili per decidere sui motivi; non è necessario depositare ogni documento delle precedenti fasi di merito se le questioni sono decidibili sulla base della sentenza impugnata e dei dati in essa riportati.

• Art. 36, comma 2, n. 4, del D.Lgs. n. 546/1992 e art. 111 Cost.

  Le doglianze relative alla motivazione della sentenza devono riguardare una reale carenza o contraddittorietà motivazionale; il vizio motivazionale non è configurabile, secondo la Corte, rispetto a questioni esclusivamente giuridiche.

Massime di principio

• Quando un contributo pubblico dipende da una procedura amministrativa di verifica, il momento fiscale rilevante è normalmente quello in cui il diritto viene definitivamente riconosciuto e l'importo è liquidato o obiettivamente determinabile.
• La realizzazione dell'operazione economica agevolata, come un'esportazione, non implica automaticamente che il contributo sia già un ricavo fiscalmente imputabile a quell'esercizio: può costituire soltanto un presupposto del beneficio.
• La mera contabilizzazione civilistica del contributo in un determinato esercizio non è decisiva ai fini fiscali, se la disciplina tributaria collega l'imputazione al momento della certezza e determinabilità del diritto.
• Per individuare l'esercizio corretto occorre verificare la data dell'atto amministrativo definitivo di riconoscimento, distinguendola dalla data della domanda, dell'esportazione, dei controlli preliminari o di eventuali anticipazioni.
• In sede di rinvio, la controversia non è stata definitivamente decisa a favore dell'Agenzia: il giudice deve ancora accertare in quale anno sia intervenuto il riconoscimento definitivo e applicare conseguentemente il principio di competenza.