Risoluzione n. 74 del 19/04/2007

Decadenza dal diritto alla detrazione del credito IVA in caso di omissioni dichiarative

La risoluzione affronta due questioni: il destino del credito IVA già esposto in una dichiarazione annuale ma non riportato nelle annualità successive per omissione delle dichiarazioni, e il recupero del credito maturato in un anno per il quale la dichiarazione IVA annuale sia stata omessa o presentata tardivamente oltre 90 giorni. L’Agenzia ricostruisce il quadro normativo e giurisprudenziale per individuare quando il credito resta detraibile e quando, invece, il recupero è possibile solo tramite rimborso.

Crediti IVA non riportati nelle dichiarazioni annuali successive

Con riferimento al credito IVA correttamente esposto nella dichiarazione annuale dell’anno di maturazione e destinato alla detrazione nell’anno successivo ai sensi dell’articolo 30 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, la risoluzione afferma che la mancata riproposizione nelle dichiarazioni successive, anche se omesse, non comporta la perdita del diritto alla detrazione, purché il credito sia stato correttamente maturato e utilizzato.

La conclusione si fonda su un orientamento consolidato della Corte di Cassazione, secondo cui:

• la decadenza dalla detrazione opera solo se il credito non viene riportato nella prima dichiarazione utile;
• se il credito è stato esposto nella dichiarazione dell’anno di maturazione, la sua omissione nelle dichiarazioni successive non ne determina la perdita.

A sostegno viene richiamato anche l’articolo 1, comma 2, del D.P.R. 10 novembre 1997, n. 443, in materia di rimborsi IVA, che consente l’utilizzo dei crediti chiesti a rimborso e poi negati perché non riportati nelle dichiarazioni degli anni successivi. La risoluzione ritiene che il medesimo principio valga anche nel caso di dichiarazione annuale successiva omessa.

Viene inoltre richiamato l’articolo 55, primo comma, del d.P.R. n. 633/1972, che, in caso di omessa dichiarazione annuale, consente l’accertamento induttivo e la detrazione soltanto dei versamenti eseguiti e delle imposte detraibili risultanti dalle liquidazioni periodiche. La giurisprudenza citata precisa però che tale norma non esclude il credito maturato in un periodo precedente e già correttamente riportato a detrazione, che resta scomputabile dalle somme accertate.

Infine, l’articolo 5, comma 1, del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 viene indicato come disposizione che completa l’articolo 55 del d.P.R. n. 633/1972, prevedendo espressamente che, in caso di omessa dichiarazione annuale, siano computati in detrazione anche il credito dell’anno precedente non chiesto a rimborso e le imposte detraibili risultanti dalle liquidazioni regolarmente eseguite.

A titolo esemplificativo, la risoluzione afferma che se un contribuente ha scelto, nella dichiarazione IVA 2003, di riportare il credito in detrazione nell’anno successivo e poi ha omesso le dichiarazioni 2004 e 2005, il credito può essere detratto nelle liquidazioni periodiche successive e l’eventuale residuo può essere indicato nella dichiarazione IVA 2006, a condizione che il credito sia stato correttamente utilizzato nelle liquidazioni periodiche o in compensazione tramite modello F24.

Crediti IVA emergenti da dichiarazioni annuali omesse o tardive oltre 90 giorni

Per i crediti maturati in anni per i quali la dichiarazione annuale IVA è stata omessa o è da considerarsi omessa perché presentata oltre i novanta giorni, la risoluzione esamina la possibilità di far valere il credito nella prima dichiarazione annuale correttamente presentata e la questione dell’eventuale accertamento induttivo su richiesta del contribuente.

L’Agenzia osserva che, in base al combinato disposto degli articoli 8 del d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, e 19 del d.P.R. n. 633/1972, la decadenza dal diritto alla detrazione si verifica solo se il diritto non è esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto, alle condizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo.

Richiamando la giurisprudenza della Cassazione, la risoluzione sottolinea che la decadenza non opera quando la detrazione sia stata regolarmente effettuata nel mese di competenza e non risulti soltanto dalla dichiarazione annuale omessa; in tal caso, l’Ufficio deve considerare le imposte detraibili emergenti dalle liquidazioni periodiche. Resta però necessario che il credito esista e sia accertato dall’Ufficio nell’ambito del controllo dell’annualità omessa, ai sensi dell’articolo 55 del d.P.R. n. 633/1972.

Rapporto con il rimborso anomalo e limiti temporali

La risoluzione distingue la detrazione dal rimborso c.d. anomalo, richiamando la sentenza della Corte di Cassazione n. 16477 del 20 agosto 2004. In base a tale impostazione, una volta scaduto il termine per esercitare la detrazione del credito IVA, cioè con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello di insorgenza del diritto, il contribuente può recuperare il credito solo tramite la procedura di rimborso prevista dall’articolo 21, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546.

La risoluzione precisa inoltre che, in caso di silenzio-rifiuto formatosi sulla domanda di rimborso, decorre la prescrizione decennale di cui all’articolo 2946 c.c. dalla data di formazione del silenzio, ossia dalla scadenza del termine di 90 giorni.

Conclusioni operative

In conclusione, l’Agenzia afferma che:

• il credito IVA correttamente maturato e riportato in detrazione non si perde per il solo fatto che le dichiarazioni annuali successive siano omesse;
• se la dichiarazione annuale dell’anno di maturazione è omessa, il credito può essere detratto al più tardi con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo;
• l’Ufficio conserva il potere/dovere di accertare l’esistenza del credito nell’ambito del controllo dell’annualità omessa;
• decorso il termine per la detrazione, il recupero del credito resta possibile solo mediante rimborso anomalo ex articolo 21 del d.lgs. n. 546/1992, nei termini previsti.