Sentenza del 01/03/2017 n. 307 - Comm. Trib. Reg. per il Veneto

Esito

La controversia

L’Agenzia contestava alla società la deduzione di costi per euro 98.286,59 e l’utilizzo di un credito d’imposta estero figurativo per euro 172.980,00, derivanti da un’articolata operazione di finanziamento mediante promissory note tra società italiana, slovacca e portoghese con sede nella zona franca di Madeira. Secondo l’Ufficio, la struttura contrattuale era stata predisposta artificialmente per generare interessi attivi, perdite sul capitale e crediti d’imposta esteri, ottenendo un indebito risparmio fiscale senza valide ragioni economiche. L’appello riguardava soprattutto l’esclusione delle sanzioni disposta dal giudice di primo grado per asserita obiettiva incertezza normativa. La società sosteneva invece che non fosse stata violata alcuna norma e contestava anche l’emissione dell’accertamento prima del decorso di 60 giorni dalla notifica del processo verbale di constatazione.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l’appello dell’Agenzia delle Entrate e riformato parzialmente la sentenza di primo grado, confermando la legittimità dell’accertamento e applicando le sanzioni per dichiarazione infedele. Ha ritenuto che il contratto di promissory note costituisse una strumentalizzazione di istituti giuridici finalizzata esclusivamente a conseguire un indebito risparmio d’imposta e che l’utilizzo di costi e crediti d’imposta non spettanti integrasse una dichiarazione infedele ai sensi dell’art. 1 del d.lgs. n. 471/1997. È stato respinto l’appello incidentale della società, anche sulla violazione del termine di 60 giorni, ritenendo adeguatamente motivata l’urgenza connessa alla procedura di concordato preventivo e non leso il diritto di difesa. Le spese del grado sono state compensate, in ragione dell’incertezza giurisprudenziale esistente.

Norme richiamate

• Art. 1 del d.lgs. n. 471/1997

  La dichiarazione è infedele quando contiene l’indicazione di un reddito imponibile inferiore, di un’imposta inferiore a quella dovuta, di un credito maggiore di quello spettante, oppure indebite detrazioni o deduzioni.

  L’utilizzo di deduzioni e crediti d’imposta non spettanti, anche se derivanti da un’operazione formalmente lecita ma abusiva, può integrare dichiarazione infedele e comportare l’applicazione della sanzione amministrativa.

• Art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973

  L’Amministrazione finanziaria può disconoscere i vantaggi tributari derivanti da atti, fatti e negozi privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti fiscali.

  La norma è stata considerata espressione del principio generale antielusivo e fondamento del contrasto alle operazioni prive di sostanza economica e finalizzate principalmente a ottenere vantaggi fiscali indebiti.

• Art. 8 del d.lgs. n. 546/1992

  Il giudice tributario può dichiarare non applicabili le sanzioni non penali qualora la violazione sia giustificata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce.

  L’incertezza deve essere oggettiva, intrinseca e non meramente soggettiva o temporanea. Nel caso concreto la CTR ha ritenuto comunque dovute le sanzioni, pur compensando le spese in considerazione dell’incertezza giurisprudenziale.

• Art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000

  Dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni, il contribuente può comunicare osservazioni e richieste entro sessanta giorni; l’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

  Per i tributi non armonizzati, la violazione del termine non determina automaticamente l’invalidità dell’atto se l’Amministrazione dimostra una specifica e motivata ragione di urgenza. La CTR ha ritenuto sufficiente l’urgenza collegata alla procedura concorsuale della società.

• Art. 91 e 92 c.p.c.

  Le norme disciplinano la condanna alle spese e la loro eventuale compensazione. Nel caso concreto le spese sono state compensate per l’incertezza del quadro giurisprudenziale.

• Art. 24 della Costituzione

  È stato richiamato in relazione al diritto di difesa e al principio secondo cui chi ha ragione non dovrebbe subire un pregiudizio economico per i costi del giudizio.

• Art. 168 della legge fallimentare

  È stato invocato dalla società per sostenere che l’accertamento anticipato non fosse necessario ai fini del concordato preventivo; la CTR non ha accolto tale argomentazione.

Massime di principio

• Un’operazione finanziaria formalmente lecita può essere riqualificata come abusiva quando la sua struttura è artificiosa, priva di valide ragioni economiche e finalizzata principalmente a creare vantaggi fiscali.
• La neutralità economica o finanziaria dell’operazione non esclude l’abuso: occorre verificare se gli effetti fiscali siano stati costruiti artificialmente mediante componenti reddituali e crediti d’imposta non corrispondenti a una reale sostanza economica.
• Il disconoscimento del vantaggio fiscale può comportare non solo il recupero delle imposte, ma anche sanzioni per dichiarazione infedele quando il contribuente abbia indicato deduzioni, costi o crediti superiori a quelli spettanti.
• L’esclusione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa richiede un’incertezza oggettiva e non è giustificata dalla sola complessità dell’operazione o dalla difficoltà soggettiva di interpretare le norme.
• L’emissione dell’avviso prima dei 60 giorni dalla notifica del processo verbale può essere valida se l’Amministrazione indica concrete ragioni di particolare urgenza e il contribuente non risulta sostanzialmente privato del diritto di partecipare al procedimento.
• La valutazione dell’abuso deve concentrarsi sulla sostanza economica complessiva, sulla funzione effettiva dei contratti collegati e sulla presenza di finalità extrafiscali reali, non sulla validità civilistica isolata dei singoli negozi.