Sentenza del 12/03/2019 n. 328 - Comm. Trib. Reg. per la Liguria

Esito

La controversia

La società aveva ricevuto, mediante datio in solutum, immobili ceduti dalla società S. per estinguere un debito derivante da precedenti forniture di servizi soggette a IVA. L’Ufficio aveva riqualificato il richiamo al debito contenuto nell’atto come riconoscimento di debito avente contenuto patrimoniale e aveva applicato l’imposta di registro proporzionale dell’1% sull’importo di 17.279.218,15 euro, detraendo quanto già versato. La società contestava tale interpretazione, sostenendo che il riconoscimento fosse una mera dichiarazione di scienza, priva di autonoma efficacia patrimoniale, e che dovesse applicarsi l’imposta in misura fissa anche in ragione del principio di alternatività tra IVA e imposta di registro previsto dall’art. 40 del DPR 131/1986.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha riformato la sentenza di primo grado e ha accolto l’appello della società nei termini indicati in motivazione. Ha ritenuto che il riferimento al debito costituisse una mera ricognizione di un rapporto preesistente, riconducibile a una dichiarazione di scienza ai sensi dell’art. 1988 c.c., e non un atto autonomo avente per oggetto una prestazione a contenuto patrimoniale. Pertanto, non era applicabile l’imposta proporzionale dell’1% richiesta dall’Ufficio. È stata ritenuta applicabile l’imposta di registro in misura fissa, in quanto l’operazione sottostante era già soggetta a IVA, in applicazione del principio di alternatività tra IVA e registro. La sentenza di primo grado è stata quindi riformata e le spese sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Art. 3, Parte I, Tariffa allegata al DPR 131/1986

  Atti di natura dichiarativa relativi a beni o rapporti di qualsiasi natura

  La Commissione ha ritenuto che la disposizione non fosse applicabile al semplice richiamo di un debito preesistente contenuto nell’atto, quando tale richiamo non produce un’autonoma modificazione dei rapporti patrimoniali.

• Art. 4, Parte II, Tariffa allegata al DPR 131/1986

  Scritture private non autenticate non aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale

  Gli atti privi di una prestazione patrimoniale autonoma sono soggetti all’imposta di registro in misura fissa. La sentenza richiama tale disciplina, anche se nel testo introduttivo è menzionato l’art. 5.

• Art. 40 del DPR 131/1986

  Principio di alternatività tra IVA e imposta di registro

  Quando l’operazione sottostante è già soggetta a IVA, l’imposta di registro, in caso di registrazione dell’atto, si applica in misura fissa e non proporzionale.

• Art. 1988 del codice civile

  La promessa di pagamento o la ricognizione di un debito dispensa colui a favore del quale è fatta dall’onere di provare il rapporto fondamentale

  La ricognizione di debito è stata qualificata come dichiarazione di scienza con efficacia probatoria, che presume l’esistenza del rapporto fondamentale fino a prova contraria, senza creare necessariamente una nuova obbligazione o una prestazione patrimoniale autonoma.

• Cassazione, sentenza n. 481/2018

  Applicabile la norma concernente le scritture private non autenticate non aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale

  La pronuncia è stata utilizzata per sostenere che la ricognizione di un debito preesistente, ove costituisca mera dichiarazione di scienza, non sconta un’imposta proporzionale collegata a una prestazione patrimoniale autonoma.

Massime di principio

• Il semplice riconoscimento o richiamo di un debito già esistente non determina automaticamente l’applicazione dell’imposta di registro proporzionale: occorre verificare se l’atto produca effetti patrimoniali nuovi e autonomi oppure abbia mera funzione ricognitiva e probatoria.
• Nella datio in solutum, il trasferimento dei beni e il richiamo al debito estinto devono essere analizzati separatamente: il trasferimento può essere soggetto alla propria disciplina fiscale, mentre la dichiarazione relativa al debito può essere tassata autonomamente solo se contiene una prestazione patrimoniale ulteriore.
• Quando l’operazione economica sottostante è già soggetta a IVA, il principio di alternatività ex art. 40 del DPR 131/1986 orienta verso l’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa, salvo specifiche disposizioni contrarie.
• La qualificazione fiscale dipende dal contenuto effettivo dell’atto e dai suoi effetti giuridici, non soltanto dalle espressioni utilizzate dalle parti o dall’etichetta di riconoscimento di debito.
• Per distinguere tra imposta fissa e proporzionale è essenziale accertare se l’atto si limiti a documentare un rapporto preesistente oppure costituisca, modifichi o trasferisca autonomamente un rapporto patrimoniale.