Sentenza del 12/03/2019 n. 24 - Comm. Trib. II grado di Trento

Esito

La controversia

La Guardia di Finanza aveva rilevato che, dal 1994 al 2000, i soci A. e F. B. non avevano riscosso i dividendi deliberati dalla società, lasciando nella disponibilità sociale somme pari, al 31 dicembre 1998, a lire 3.366.000.000. L'Agenzia delle Entrate ha qualificato la mancata riscossione come un finanziamento fruttifero dei soci alla società, applicando la presunzione legale di onerosità prevista dalla normativa sui versamenti dei soci. Ha quindi contestato ai soci l'omessa dichiarazione degli interessi quali redditi di capitale per gli anni 1997 e 1998 e alla società l'omesso versamento delle ritenute sugli interessi. I contribuenti sostenevano che non vi fosse stato alcun versamento di denaro, che si trattasse soltanto di dividendi non riscossi e che l'iscrizione contabile tra gli "altri debiti" escludesse la natura di finanziamento e l'obbligo di corrispondere interessi.

La decisione

La Commissione ha respinto le eccezioni processuali degli eredi e ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate nei confronti di D. P. e dei figli G. B. e G. B. Ha ritenuto che la presunzione di onerosità potesse essere superata solo mediante la prova, risultante dai bilanci e dalla documentazione contabile, che le somme fossero state erogate a un titolo diverso dal mutuo e che fosse stata pattuita l'assenza di interessi. L'iscrizione dei dividendi tra gli "altri debiti" non è stata considerata sufficiente, poiché tale voce è residuale e può comprendere anche debiti verso soci per dividendi deliberati e non distribuiti. È stata inoltre esclusa la rilevanza dell'assenza di interessi passivi contabilizzati e della solidità finanziaria della società. Gli interessi sono stati ritenuti fiscalmente presumibili anche se non effettivamente riscossi, con conseguente obbligo della società di operare le ritenute. La posizione della società e degli eredi di A. B. è stata separata perché essi avevano aderito alla definizione agevolata delle controversie tributarie. Le spese di entrambi i gradi sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Art. 46 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (già art. 43)

  Presunzione legale di onerosità dei versamenti dei soci

  La mancata riscossione di somme spettanti ai soci può essere qualificata, in presenza degli elementi richiesti, come finanziamento alla società; la presunzione di fruttuosità può essere vinta solo con prova specifica e documentale di un titolo diverso dal mutuo.

• Art. 45, comma 2, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Gli interessi, salvo prova contraria, si presumono percepiti alle scadenze e nella misura pattuite per iscritto; in mancanza, nell'ammontare maturato nel periodo d'imposta e al saggio legale

  Gli interessi possono essere considerati fiscalmente percepiti anche senza riscossione effettiva, salvo prova contraria gravante sul contribuente.

• Art. 26 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Obbligo di effettuazione delle ritenute sugli interessi

  La società deve operare le ritenute sugli interessi dovuti ai soci finanziatori anche quando la corresponsione degli interessi sia presunta dalla legge.

• Art. 2424 del codice civile

  Classificazione dei debiti nello stato patrimoniale

  La classificazione contabile deve riflettere la natura effettiva del debito, ma l'iscrizione nella voce residuale degli altri debiti non esclude di per sé la natura finanziaria dell'operazione.

• Principio contabile OIC n. 19

  L'elemento discriminante per considerare il debito un finanziamento e non un contributo è il diritto dei soci alla restituzione delle somme

  La natura fruttifera o infruttifera non è decisiva per qualificare un debito come finanziamento; rileva soprattutto l'obbligo di restituzione e l'effettivo titolo dell'operazione.

• Art. 37-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, oggi art. 10-bis della legge n. 212 del 2000

  La disciplina antielusiva non era applicabile perché l'accertamento non contestava un'operazione elusiva, ma si fondava sulla presunzione legale di un finanziamento oneroso.

• Art. 43 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, vigente all'epoca e oggi art. 46

  Norma oggetto dei precedenti giudizi di legittimità

  Le sentenze della Corte di Cassazione richiamate hanno precisato che la presunzione non viene superata dalla mera circostanza che la società non avesse bisogno di liquidità, avesse reinvestito le somme o le avesse contabilizzate in una voce diversa da quella dei finanziamenti.

• Art. 43 del d.lgs. n. 546 del 1992

  Riassunzione del processo interrotto mediante istanza di trattazione

  La riassunzione può essere effettuata da qualsiasi parte del processo interrotto entro il termine previsto; il giudice non deve sindacare l'interesse processuale del soggetto che presenta l'istanza.

• Art. 100 del codice di procedura civile

  Interesse ad agire e a contraddire

  La parte destinataria dell'appello conserva l'interesse a difendersi per il solo fatto di essere stata coinvolta nel giudizio, anche se la sentenza di primo grado le era favorevole.

Massime di principio

• La mancata riscossione di dividendi deliberati non è automaticamente estranea alla disciplina dei finanziamenti soci: può essere riqualificata come finanziamento oneroso se il comportamento complessivo e la documentazione dimostrano che le somme sono rimaste stabilmente nella disponibilità della società.
• Per superare la presunzione di onerosità non bastano la mancata necessità finanziaria della società, il successivo investimento delle somme, l'assenza di interessi contabilizzati o la semplice iscrizione nella voce residuale degli altri debiti. Occorre una prova positiva, coerente e documentale di un titolo diverso dal mutuo e dell'eventuale gratuità.
• La corretta qualificazione contabile richiede di considerare la sostanza dell'operazione: l'indicazione formale in bilancio non prevale se non è coerente con i diritti di restituzione e con le pattuizioni effettive tra soci e società.
• Gli interessi presunti possono essere tassati anche secondo il principio di competenza presuntiva previsto dalla norma, pur in assenza di incasso materiale; il contribuente deve fornire la prova contraria della mancata maturazione o della gratuità.
• Quando il finanziamento oneroso è presunto, la società può essere tenuta a effettuare le ritenute fiscali sugli interessi anche se questi non sono stati concretamente pagati ai soci.
• La riattivazione tempestiva di un processo tributario interrotto da una delle parti o dai suoi successori è idonea a far proseguire il giudizio anche nei confronti delle altre parti già costituite, che non possono normalmente opporsi lamentando l'assenza di un interesse del riassumente.