Cassazione Civile, Sentenza n. 25116/2023 del 23/08/2023

Esito

La controversia

Impugnazione del diniego parziale di rimborso IVA per l'anno 2015 (euro 279.244,31). La questione centrale era se gli interessi attivi derivanti da operazioni di finanziamento effettuate dalla società in favore della controllante (mediante contratto di conto corrente di corrispondenza reciproco) costituissero operazioni esenti 'accessorie' o 'occasionali' escluse dal calcolo del pro rata ai sensi dell'art. 19-bis d.P.R. n. 633/72, oppure se rientrassero nell'attività propria della holding finanziaria e dunque dovessero essere incluse nel calcolo del pro rata, motivando il rigetto del rimborso.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso; ha confermato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia che aveva qualificato le operazioni di finanziamento come parte dell'attività propria della società. La Corte ha ritenuto decisivo il criterio quantitativo (composizione della cifra d'affari effettivamente realizzata), osservando che l'ammontare rilevante e la persistenza degli interessi nel triennio 2013-2015, nonché la natura del rapporto contrattuale (conto corrente reciproco), dimostravano la natura principale e non meramente accessoria delle operazioni. La Corte ha altresì ritenuto che le argomentazioni sulla gestione amministrativa fossero svolte 'ad abundantiam' e non risultassero decisive. Ricorrente condannata alle spese di giudizio (liquidate in euro 7.800,00 oltre spese prenotate).

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633/1972, art. 19

  Ai contribuenti che esercitano sia attività che danno luogo ad operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione sia attività che danno luogo ad operazioni esenti ai sensi dell'articolo 10, il diritto alla detrazione dell'imposta spetta in misura proporzionale alla prima categoria di operazioni e il relativo ammontare è determinato applicando la percentuale di detrazione di cui all'articolo 19-bis

  Il calcolo del diritto alla detrazione avviene in via generale in rapporto alla cifra d'affari; lo Stato può adottare regole derogatorie come il meccanismo del pro rata previsto dal successivo art. 19-bis.

• d.P.R. n. 633/1972, art. 19-bis

  La percentuale di detrazione ... è determinata in base al rapporto tra l'ammontare delle operazioni che danno diritto a detrazione, effettuate nell'anno, e lo stesso ammontare aumentato delle operazioni esenti effettuate nell'anno medesimo. Per il calcolo ... non si tiene conto ... delle operazioni esenti ... quando non formano oggetto dell'attività propria del soggetto passivo o siano accessorie alle operazioni imponibili

  Le operazioni esenti vengono escluse dal calcolo del pro rata solo se non fanno parte dell'attività propria o sono accessorie/occasionali; la qualificazione dipende dall'attività effettivamente svolta (criterio quantitativo) e non solo dallo statuto.

• d.P.R. n. 633/1972, art. 36

  Nei confronti dei soggetti che esercitano più attività l'imposta si applica unitariamente e cumulativamente per tutte le attività, con riferimento al volume di affari complessivo, salvo quanto stabilito nei successivi commi

  Il trattamento IVA deve considerare l'insieme delle attività e il volume d'affari complessivo ai fini del pro rata.

• Direttiva 2006/112/CE, artt. 173-175 (richiamati)

  La Corte ha preso in considerazione i principi della direttiva comunitaria in tema di detrazione e pro rata per confermare l'interpretazione che privilegia la composizione della cifra d'affari e la deroga nazionale ammessa dalla normativa comunitaria.

• Sesta direttiva (richiamata nella giurisprudenza), art. 17 par.5

  Quando siano compiute, nel contempo, operazioni che conferiscono il diritto di detrazione e che non lo conferiscono, la percentuale di detraibilità debba essere computata secondo il principio del pro rata

  Principio storico europeo del pro rata: la detrazione si calcola in rapporto alle operazioni imponibili ed esenti; il legislatore nazionale può prevedere modalità di calcolo deroga fondate sulla cifra d'affari.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 10 (numeri richiamati)

  Riferimenti alle operazioni esenti indicate ai numeri da 1) a 9) e al numero 27-quinquies

  Le specifiche operazioni esenti elencate contribuiscono a definire quali ricavi possano essere esclusi dal calcolo del pro rata se risultano accessorie o non rientranti nell'attività propria.

• Norme processuali richiamate (art. 360 c.p.c.; art. 132 c.p.c.; D.Lgs. 546/1992 art. 36)

  Richiamate per i motivi di legittimità e per valutare la correttezza e sufficienza della motivazione della sentenza impugnata; la Corte ha ritenuto la motivazione della CTR sufficiente e non viziata da nullità.

Massime di principio

• Per il calcolo del pro rata IVA prevale il criterio quantitativo basato sulla composizione effettiva della cifra d'affari: va valutata l'attività concretamente svolta e il peso dei ricavi esenti rispetto ai ricavi imponibili.
• Le previsioni statutarie non sono decisive: occorre accertare l'attività svolta nella pratica (volumi, persistenza nel tempo, raccordo funzionale con l'attività d'impresa).
• Proventi da finanziamenti intercompany possono essere esclusi dal pro rata solo se accertati come meramente occasionali o accessori, cioè privi di rilevanza quantitativa, non ricorrenti e privi di raccordo funzionale con l'attività d'impresa.
• Il criterio gestionale (esistenza di una specifica organizzazione, uso significativo di beni o servizi soggetti a IVA) rimane rilevante, ma non prevale automaticamente sul criterio quantitativo: deve essere provato concretamente e, se adottato, soddisfare i requisiti di prova (gravità, precisione e concordanza).
• La persistenza temporale e l'entità dei ricavi esenti (es. interessi) sono elementi forti per qualificare l'operazione come attività propria; operazioni ripetute e rilevanti nel tempo tendono a essere incluse nel pro rata.
• Per difendersi efficacemente occorre documentare distintamente le attività (contabilità separata, evidenze di costi/risorse dedicate) e dimostrare l'assenza di organizzazione specifica o la carattere occasionale delle operazioni se si vuol ottenere l'esclusione dal pro rata.
• In sede contenziosa la mancanza di prova a favore del contribuente circa la natura occasionale/accessoria dell'operazione comporta il rischio che il giudice ritenga l'attività parte integrante del business e confermi il diniego del rimborso IVA.