Sentenza del 13/05/2021 n. 428 - Comm. Trib. Prov. Avellino

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento per il recupero dell'IVA (euro 5.554,71) relativa alla nota di credito n. 648 del 13.8.2014 emessa per operazioni con il cliente 'gri Casa Giochi s.r.l.'; la ricorrente aveva emesso la nota di credito per mancato pagamento dovuto a protesto di assegni e successivo fallimento del debitore. L'Ufficio riteneva che mancassero i requisiti dell'art. 26, comma 2, D.P.R. 633/1972 in quanto la ricorrente non si era insinuata nel passivo del fallimento.

La decisione

Il Collegio ha rigettato il ricorso. Pur richiamando l'orientamento consolidato della Suprema Corte (che richiede, in linea generale, la partecipazione del creditore alla procedura concorsuale e la prova dell'infruttuosità della stessa), la Commissione ha osservato la giurisprudenza della Corte di Giustizia UE (sent. C-146/19 e C-246/16) secondo cui la mancata insinuazione non può automaticamente precludere la rettifica IVA: il soggetto passivo che non si sia insinuato può comunque provare che il credito era definitivamente irrecuperabile e che, anche se avesse insinuato, non avrebbe ottenuto soddisfazione. Nel caso specifico la ricorrente non ha fornito alcuna prova, neppure prognostica, dell'insufficienza dell'attivo (es. relazione del curatore, ripartizione infruttuosa o elementi concreti), quindi l'onere probatorio non è stato assolto e l'Ufficio ha legittimamente recuperato l'IVA. Le spese di lite sono compensate.

Norme richiamate

• art. 26 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Se un'operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione ... viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l'ammontare imponibile, ... per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose [... ], il cedente o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ... l'imposta corrispondente alla variazione

  Consente al cedente/prestatore di rettificare l'imponibile e recuperare l'IVA quando la fattura non viene incassata per cause quali fallimento del debitore; tuttavia la rettifica è ammessa solo se la mancata riscossione è definitiva e comprovata (tradizionalmente mediante partecipazione ed insinuazione al passivo e prova dell'infruttuosità della procedura).

• art. 90 Direttiva I.V.A. (2006/112/CE) e art. 273 Direttiva I.V.A.

  Stabilisce il principio che la base imponibile deve riflettere la controprestazione effettivamente percepita e impone agli Stati membri di consentire la riduzione della base imponibile quando la controprestazione non è stata percepita; le deroghe nazionali volte a tutelare l'Erario non possono impedire il riconoscimento della deduzione in caso di definitivo mancato pagamento.

• Corte di Giustizia UE, causa C-146/19 (11 giugno 2020)

  Ha ritenuto illegittima una normativa nazionale che negava la riduzione dell'IVA se il soggetto non si era insinuato nella procedura fallimentare, salvo che il soggetto non provi che il credito sarebbe comunque rimasto insoddisfatto; in sostanza la partecipazione alla procedura non può essere condizione assoluta e preclusiva senza possibilità di provare l'irrecuperabilità del credito.

• Corte di Giustizia UE, causa C-246/16 (23 novembre 2017)

  Ha affermato che il diritto alla nota di variazione può essere riconosciuto anche in presenza di una 'probabilità ragionevole' che l'obbligazione non verrà adempiuta (p.es. già sulla base della domanda di concordato o della relazione del curatore), senza dover attendere esiti definitivi di lunga durata.

• Cassazione penale/sez. trib./Cass., sez. trib., n. 1541 del 27 gennaio 2014 e n. 27136 del 16 dicembre 2011

  Orientamento della Suprema Corte che in passato ha richiamato l'obbligo, ai fini della variazione IVA per fallimento del debitore, della partecipazione del creditore alla procedura concorsuale e della prova dell'infruttuosità (es.: ripartizione finale infruttuosa o provvedimento definitivo di chiusura del fallimento) come elemento comprovante l'irrecuperabilità del credito.

Massime di principio

• Onere probatorio: il creditore che pretende la rettifica dell'IVA deve provare che il credito è definitivamente irrecuperabile; in assenza di tale prova l'Amministrazione può recuperare l'IVA.
• Insinuazione al passivo: la partecipazione alla procedura concorsuale (insinuazione) è il mezzo più diretto per dimostrare l'infruttuosità, ma non è un requisito assoluto alla luce della giurisprudenza UE: chi non si è insinuato può comunque ottenere la rettifica dimostrando che il credito sarebbe stato comunque insoddisfatto.
• Prove utili: occorre acquisire e conservare documentazione probatoria concreta (proteste di assegni, dichiarazione di fallimento, istanza e ricevute di insinuazione se presentata, comunicazioni o relazioni del curatore, verbali di ripartizione dell'attivo, provvedimenti di chiusura del fallimento, corrispondenza e tentativi di recupero) per fondare la richiesta di nota di credito.
• Interpretazione conforme al diritto UE: il giudice nazionale deve interpretare e, se necessario, disapplicare la norma nazionale in modo conforme alle direttive IVA quando queste riconoscono il diritto alla riduzione della base imponibile; quindi una regola nazionale che escluda automaticamente il diritto per il solo fatto di non essersi insinuati può essere disapplicata se impedisce il rispetto del diritto UE.
• Tempestività e 'probabilità ragionevole': in alcune situazioni, in presenza di elementi che dimostrino una ragionevole probabilità di mancato recupero (p.es. elementi dalla domanda di concordato o relazioni del curatore), la rettifica può essere ammessa anche prima della chiusura definitiva della procedura concorsuale.
• Rischio pratico: se non si forniscono elementi probatori idonei, l'Ufficio fiscale ha titolo a recuperare l'IVA; pertanto è prudente, quando possibile, insinuare il credito e/o ottenere dal curatore elementi ufficiali sull'attivo per ridurre il rischio di contestazione.