Cassazione Civile, Sentenza n. 34896/2023 del 13/12/2023

Esito

La controversia

Disputa sul calcolo degli interessi dovuti su rimborsi tributari richiesti da Reale Mutua per doppia imposizione derivante da errata partecipazione della riserva sinistri alla base imponibile (anni 2007-2014). L'Amministrazione aveva riconosciuto il rimborso ma computando gli interessi con decorrenza e termine secondo la validazione della lista di rimborso e l'art. 44-bis (procedura automatizzata). Reale Mutua contestava che, trattandosi di rimborso per doppia imposizione, gli interessi dovessero decorrere dalla data del versamento (art. 44 DPR 602/1973) e che il dies ad quem dovesse essere l'ordinativo/mandato di pagamento, non la mera validazione della lista.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso; ha cassato la sentenza della C.T.R. e rinviato al giudice di merito per nuovo esame. La Corte ha stabilito i principi di diritto secondo cui: (1) quando il diritto al rimborso nasce da doppia imposizione, si applica l'art. 44, primo comma, DPR 602/1973, e gli interessi decorrono dal secondo semestre successivo alla data del versamento; (2) il termine finale per il computo degli interessi (dies ad quem) è la data dell'ordinativo di pagamento inteso come atto conclusivo del procedimento di liquidazione del rimborso (con i requisiti formali richiesti dalla normativa), e non la mera validazione della lista di rimborso. Il giudice del rinvio dovrà ricalcolare gli interessi e liquidare le spese di giudizio.

Norme richiamate

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 - art. 44

  "Il contribuente che abbia effettuato versamenti diretti o sia stato iscritto a ruolo per un ammontare di imposta superiore a quello effettivamente dovuto per lo stesso periodo ha diritto, per la maggior somma effettivamente pagata, all'interesse del sei per cento per ognuno dei semestri interi, escluso il primo, compresi tra la data del versamento o della scadenza dell'ultima rata del ruolo ... e la data dell'ordinativo emesso dall'intendente di finanza o dell'elenco di rimborso".

  La norma ha natura compensativa: gli interessi per i rimborsi decorrono dal secondo semestre successivo al versamento e il dies ad quem è la data dell'ordinativo/mandato di pagamento (o dell'elenco di rimborso quando costituisca ordinativo formale).

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 - art. 44-bis

  Regola i rimborsi effettuati con procedura automatizzata; tuttavia non muta la funzione compensativa degli interessi né esclude l'applicazione dell'art. 44 quando il rimborso deriva da doppia imposizione; il dies ad quem resta l'ordinativo/atto finale di liquidazione e non la semplice validazione della lista.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 - art. 38

  Disciplina i rimborsi di imposte dirette versate in misura superiore a quella dovuta; l'art. 44 vale anche per le ipotesi previste dall'art. 38.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - art. 48

  Regola l'accordo conciliativo in sede di contenzioso tributario; l'accordo definitorio non muta il principio per la decorrenza degli interessi quando il rimborso è dovuto per doppia imposizione.

• Legge 21 novembre 2000, n. 342 - art. 75

  Consente procedure automatizzate per l'erogazione dei rimborsi; tale modalità esecutiva non incide sulla disciplina sostanziale del decorso degli interessi prevista dagli artt. 44 e 44-bis.

• Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate 7 febbraio 2014

  Indica modalità operative per l'automatizzazione dei rimborsi (liste/validazione); tuttavia la mera validazione della lista non ha i requisiti formali dell'ordinativo di pagamento e non può essere assunta quale dies ad quem per gli interessi.

• T.U.I.R. d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 - art. 163 (ex art. 127)

  Principio del divieto di doppia imposizione: la stessa imposta non può essere applicata più volte per lo stesso presupposto; costituisce la base giuridica del diritto al rimborso impugnato.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 67

  Richiama il divieto di doppia imposizione anche in tema di imposte trattenute alla fonte e conferma l'essenzialità del rimedio del rimborso in caso di duplicazione.

• R.D. 23 maggio 1924, n. 827 - art. 409

  Elenca il contenuto formale dell'ordinativo/mandato di pagamento (data, importo, imputazione di bilancio, generalità del creditore ecc.), caratteristica che distingue l'ordinativo dalla mera validazione di una lista di rimborso.

Massime di principio

• Se il rimborso è dovuto per doppia imposizione, si applica l'art. 44 DPR 602/1973: gli interessi decorrono dal secondo semestre successivo alla data del versamento delle somme oggetto di rimborso (dies a quo).
• Il dies ad quem per il computo degli interessi è la data dell'ordinativo di pagamento (mandato) inteso come atto conclusivo del procedimento di liquidazione e munito dei requisiti formali previsti dalla normativa di contabilità; la mera validazione di una lista automatizzata non coincide con l'ordinativo.
• La natura compensativa degli interessi impone di far decorrere gli accessori in modo da eliminare gli effetti della doppia imposizione fin dall'origine del versamento, indipendentemente dalla circostanza che la duplicazione sia stata accertata con un accordo conciliativo o con adesione.
• Le procedure automatizzate/ liste di rimborso (art. 75 L. 342/2000 e provvedimenti attuativi) regolano la modalità esecutiva dei rimborsi ma non derogano alle regole sostanziali su decorrenza e termine degli interessi; pertanto occorre verificare sempre se è stato emesso un ordinativo/mandato formale.
• In caso di discrepanze tra data di validazione della lista e data dell'ordinativo/mandato, il contribuente può chiedere che il computo degli interessi segua i criteri normativi (versamento -> secondo semestre successivo; termine = ordinativo); eventuali ritardi nell'accredito possono rilevare ai fini di responsabilità della tesoreria ma non spostano il dies ad quem previsto dalla legge.
• Prassi consigliata in situazioni simili: (a) verificare la causa giuridica del rimborso (doppia imposizione o altro); (b) identificare la data di versamento degli importi da rimborsare; (c) verificare l'esistenza e la data dell'ordinativo/mandato di pagamento con i requisiti formali; (d) richiedere il ricalcolo degli interessi se il precedente computo ha preso come dies a quo la data dell'accordo o la data di validazione della lista.