Sentenza del 14/02/2025 n. 122 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento (anno 2015) che, sulla base di un PVC della Guardia di Finanza (verifica 22/01/2020; PVC 27/09/2021), ha disconosciuto costi ritenuti fittizi (fatture emesse dalla ditta Nominativo_2) e ha ricostruito maggiori ricavi mediante indagini bancarie applicando le presunzioni di cui all'art. 32 DPR 600/1973; contestati anche maggiori imponibili IVA e mancata detrazione IVA. In appello il contribuente deduce tra l'altro: inapplicabilità della presunzione bancaria ai movimenti tracciati verso beneficiari identificabili; applicabilità delle soglie giornaliere/mensili (art. 7‑quater DL 193/2016) da €1.000/€5.000; diritto a uno scomputo forfettario dei costi correlati ai ricavi ricostruiti; obbligo di scorporare l'IVA dagli incassi ricostruiti; illegittimità del disconoscimento delle fatture per mancato assolvimento dell'onere probatorio da parte dell'Ufficio; e contestazione delle sanzioni.

La decisione

Appello parzialmente accolto. La Corte ha ritenuto applicabile, in ragione del momento del PVC (27/09/2021) e dell'assenza di una controversia in corso alla data di entrata in vigore, lo ius superveniens introdotto dall'art. 7‑quater DL 193/2016 (soglie €1.000 giornalieri e €5.000 mensili): le indagini bancarie devono tenere conto di tali soglie. Ha altresì stabilito che dai maggiori ricavi accertati devono essere scorporati l'IVA e devono essere dedotti forfetariamente i costi: riconosciuta una percentuale di redditività del 67% per il settore edile (codici ATECO 41 e affini), per cui è riconosciuto un costo forfettario pari al 33% dei ricavi ricostruiti. Il principio della Corte di Giustizia UE (causa C‑521/19) è richiamato per esigere lo scorporo dell'IVA dai ricavi ricostruiti, salvo che il diritto nazionale consenta rivalsa/detrazione successiva. Sulla questione delle fatture emesse da Nominativo_2 la Corte ha confermato la fittizietà sulla base di plurimi elementi gravi, precisi e concordanti (residenza/indirizzo irreperibile, evasione totale, assenza di struttura economica, ritrovamento di blocchetti fatture presso il domiciliato del ricorrente), rigettando l'eccezione di duplicazione d'imposta perché il contribuente non ha provato il collegamento tra movimenti bancari e le fatture contestate. Pertanto: mantiene la ripresa dei costi e dell'IVA relativi a fatture fittizie; riduce l'imponibile derivante dalle indagini bancarie applicando le soglie vigenti al momento della verifica, lo scorporo dell'IVA e la detrazione forfettaria dei costi al 33%; sanzioni applicate sull'accertato residuo. Spese compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 600/1973, art. 32, comma 1, n. 2

  Prevede una presunzione legale relativa che consente di considerare come redditi i versamenti/prelievi bancari non giustificati salvo prova contraria; la Corte richiede che il contribuente provi che i movimenti non abbiano natura reddituale per vincere la presunzione.

• D.L. 193/2016 (convertito con legge 225/2016), art. 7‑quater, comma 1, lett. a) e b)

  soglie di 1.000 euro giornalieri e 5.000 euro mensili

  Introduzione di soglie di esclusione per la rilevanza dei prelevamenti ai fini della rettifica; la Corte ha ritenuto applicabile tale disciplina in relazione alla verifica eseguita dopo l'entrata in vigore, per cui le indagini bancarie devono tenere conto delle soglie.

• Direttiva IVA 2006/112 e sentenza Corte di Giustizia UE, causa C‑521/19 (1/7/2021)

  La ricostruzione degli importi relativi ad operazioni non documentate deve essere considerata come prezzo comprensivo di IVA, salvo che il diritto nazionale consenta il diritto di rivalsa e la detrazione; da ciò discende l'obbligo di scorporare l'IVA dai ricavi ricostruiti per individuare la base imponibile.

• Corte Costituzionale (sentenze richiamate)

  n. 225/2005; n. 228/2014; n. 10/2023

  La Corte Costituzionale si è già pronunciata sulla legittimità delle presunzioni fiscali relative a movimenti bancari; la questione di legittimità costituzionale non è stata ritenuta idoneamente motivata dal proponente.

• Corte di Cassazione, sentenza n. 19774/2020

  Giurisprudenza secondo cui la modifica sostanziale dell'art. 32 non si applica retroattivamente alle controversie già pendenti prima dell'entrata in vigore; nel caso concreto la Corte ha distinto la fase e ritenuto applicabile la modifica perché non esisteva controversia all'entrata in vigore.

• Corte di Cassazione, ordinanza n. 5586/2023

  Riconosce la possibilità di dedurre costi anche in caso di accertamento induttivo/misto, allineandosi con l'orientamento costituzionale che impedisce un trattamento più gravoso per chi tiene contabilità complessivamente attendibile.

Massime di principio

• La presunzione prevista dall'art. 32 DPR 600/1973 opera sui movimenti bancari non giustificati, e il contribuente può superarla solo dimostrando che i movimenti non hanno natura reddituale (prova positiva).
• Le modifiche legislative (es. soglie di 1.000 €/giorno e 5.000 €/mese) introdotte dopo il periodo d'imposta possono trovare applicazione se, al momento dell'attività di verifica, la norma è già in vigore e non esisteva controversia pendente che ne impedisca l'applicazione.
• Nei casi di ricostruzione dei ricavi da indagini bancarie è necessario scorporare l'IVA dagli importi ricostruiti per individuare correttamente la base imponibile, in conformità al principio di neutralità dell'IVA e alla giurisprudenza della Corte di Giustizia UE.
• Anche in accertamenti analitico‑induttivi o misti il contribuente ha diritto a una deduzione forfettaria dei costi correlati ai maggiori ricavi ricostruiti; la Corte ha accettato l'applicazione di una percentuale forfettaria (es. 33% come costo deducibile per il settore edile).
• Quando l'amministrazione produce elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti sulla fittizietà di fatture, l'onere si rovescia sul contribuente che deve provare in positivo l'effettiva esistenza dei rapporti e dei costi; in mancanza, i costi e l'IVA relativi a fatture fittizie sono disconosciuti.
• Il cumulo di accertamenti bancari con contestazioni su fatture ritenute inesistenti è possibile; il contribuente che invoca duplicazione d'imposta deve fornire prove documentali del collegamento e della sovrapposizione, altrimenti l'eccezione non viene accolta.
• Le sanzioni sono legittime se l'accertamento residuo è fondato; l'onere di contestare specificamente l'irragionevolezza o l'erroneità dei calcoli grava sulla parte che impugna.
• In caso di indeterminazione o generica richiesta di detrazione IVA, il contribuente deve specificare le operazioni e fornire documentazione probante per ottenere il riconoscimento della detrazione.