Sentenza del 14/02/2025 n. 3800 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado che aveva annullato integralmente l'avviso di accertamento per operazioni oggettivamente inesistenti e costi non di competenza in gran parte sulla base della sentenza penale di primo grado che aveva assolto il legale rappresentante "perche' il fatto non sussiste"; l'Agenzia deduceva che la CGT2 aveva erroneamente ritenuto vincolante un giudicato penale non ancora irrevocabile e si era "appiattita" sulle risultanze del processo penale omettendo una autonoma valutazione delle prove prodotte dall'Ufficio.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ha cassato la sentenza della CGT2 e ha disposto il rinvio ad altra composizione della Corte di giustizia tributaria di secondo grado per un nuovo esame. La Corte ha stabilito che la CGT2 ha errato nel considerare la sentenza penale non ancora irrevocabile come giudicato e nell'omessa autonoma valutazione delle prove fiscali. Ha inoltre interpretato l'art. 21-bis D.Lgs. n. 74/2000 nel senso che la sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione "perche' il fatto non sussiste" o "non lo ha commesso" produce efficacia di giudicato nel processo tributario unicamente con riguardo alle sanzioni tributarie e non all'accertamento dell'imposta, rispetto alla quale la sentenza penale ha rilievo solo come elemento di prova soggetto ad autonoma valutazione del giudice tributario. Ha rigettato l'istanza di rinvio in attesa dell'irrevocabilita' della sentenza penale prodotta dalla societa'.

Norme richiamate

• Art. 21-bis D.Lgs. n. 74/2000

  "La sentenza irrevocabile di assoluzione... ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi."

  La Corte interpreta l'art. 21-bis come applicabile esclusivamente al trattamento sanzionatorio (sanzioni tributarie) e non all'accertamento dell'imposta; solo la sanzione beneficia dell'efficacia di giudicato mentre l'accertamento tributario conserva l'autonoma valutazione probatoria.

• Art. 21 D.Lgs. n. 74/2000

  "Tali sanzioni non sono eseguibili... salvo che il procedimento penale sia definito con provvedimento di archiviazione, sentenza irrevocabile di assoluzione..."

  La norma regola l'esecuzione delle sanzioni in relazione alla pendenza del processo penale; con la novella l'art.21-bis integra tale disciplina anticipando la rilevanza di alcune sentenze penali anche in sede di cognizione, ma sempre su profili sanzionatori.

• Art. 20 D.Lgs. n. 74/2000

  Prevede la circolazione della prova tra processo penale e processo tributario: la sentenza penale ha rilievo come elemento di prova ai sensi dell'art.654 c.p.p., soggetto ad autonoma valutazione del giudice tributario.

• Art. 654 cod. proc. pen.

  Stabilisce la rilevanza delle decisioni penali come mezzi di prova nei giudizi civili/tributari; la Corte ribadisce che, per l'accertamento dell'imposta, la sentenza penale costituisce prova valutabile autonomamente dal giudice tributario.

• Art. 530 cod. proc. pen. (comma 1 e comma 2)

  Distinzione tra assoluzione per insufficienza di prove (comma 2) e assoluzione con accertamento positivo di insussistenza del fatto (comma 1): la Cassazione rileva che la formula e la motivazione contano per l'efficacia oltre il penale; l'assoluzione ex comma 2, per carenza di prove, non produce efficacia di giudicato idonea a precludere autonomi accertamenti nel giudizio tributario.

• Art. 19 D.Lgs. n. 74/2000

  Principio di specialità tra sanzioni penali e amministrative: il legislatore ha previsto un doppio binario procedimentale lasciando autonomia tra accertamento dell'imposta e trattamento sanzionatorio.

• Art. 20, legge delega n. 111/2023 (criteri direttivi)

  Ha ispirato la riforma: tra i criteri direttivi c'era la revisione dei rapporti tra processo penale e processo tributario e il rafforzamento del principio ne bis in idem in chiave sanzionatoria.

• Art. 119 Testo Unico della giustizia tributaria (recepimento art.21-bis)

  Riceve ed incorpora l'art.21-bis nel nuovo testo unico; la Cassazione sottolinea che tale recepimento non modifica la portata sostanziale già interpretata come limitata alle sanzioni.

Massime di principio

• Una sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione con le formule "perche' il fatto non sussiste" o "non lo ha commesso" può produrre efficacia di giudicato nel processo tributario solo in relazione alle sanzioni tributarie, non automaticamente sull'accertamento dell'imposta.
• Nel giudizio tributario la sentenza penale, anche se favorevole, costituisce un elemento di prova ai sensi dell'art.654 c.p.p. e deve essere valutata unitamente alle altre prove; il giudice tributario è tenuto a una autonoma e critica valutazione delle risultanze probatorie.
• Se la sentenza penale non è irrevocabile non può essere considerata come giudicato; il giudice tributario non puo' 'appiattirsi' su una decisione penale non definitiva ma deve effettuare nuove valutazioni di merito.
• Le assoluzioni pronunciate ex art.530, comma 2 (insufficienza di prove) non producono, in generale, efficacia di giudicato idonea a precludere autonomi accertamenti nel giudizio tributario; l'efficacia vincolante richiede un effettivo e specifico accertamento di insussistenza del fatto.
• Per invocare l'efficacia di giudicato e' necessario dimostrare l'identita' dei "fatti materiali" accertati nel processo penale e in quello tributario; la mera corrispondenza di elementi estrattivi non e' sufficiente senza puntuale indicazione delle coincidences fattuali.
• La parte non puo' ottenere automaticamente il rinvio del giudizio tributario in attesa dell'irrevocabilita' di una sentenza penale: l'udienza non deve essere rinviata in assenza di irrevocabilita' e il deposito tardivo di una sentenza irrevocabile in Cassazione e' soggetto ai termini previsti (termine operativo fino a 15 giorni prima dell'udienza).
• Se il giudice tributario attribuisce effetto dirimente a una sentenza penale senza aver svolto una autonoma valutazione delle prove, la decisione e' soggetta a cassazione e rinvio.
• Quando si applica l'art.21-bis per le sanzioni il giudice tributario deve accertare la medesimezza dei fatti e, se sussiste l'identita', annullare o non dar luogo all'esecuzione della sanzione; pero' l'accertamento dell'imposta resta sottoposto ai normali criteri probatori del processo tributario.