Sentenza del 18/10/2021 n. 28581 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Avviso di accertamento basato su risultanze di verifica fiscale eseguita nei confronti della fornitrice Top Energy s.r.l., da cui sarebbe emersa una "contabilità parallela" e dichiarazioni del legale rappresentante M.P. relative a cessioni in nero di mangimi. La contribuente ha contestato: illegittimità dell'accesso domiciliare effettuato presso l'abitazione di M.P. (decreto del P.M. privo della motivazione sui "gravi indizi"), mancata convocazione per il contraddittorio, affidamento esclusivo su dichiarazioni di terzi e sulla documentazione rinvenuta in quell'accesso, errore nella metodologia ricostruttiva (applicazione di un ricarico del 32% superiore al parametro di settore del 30%) e omessa considerazione delle spese deducibili correlate ai maggiori ricavi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo profilo del primo motivo ritenendo che la CTR non ha valutato la legittimità dell'autorizzazione del P.M. all'accesso domiciliare né la rilevanza di tale illegittimità sulla utilizzabilità della documentazione acquisita. Ha cassato la sentenza della CTR limitatamente a questo profilo e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione per un nuovo esame. I restanti motivi sono stati assorbiti. La pronuncia ha inoltre chiarito che l'illegittimità dell'accesso può incidere sull'accertamento anche se l'accesso è stato eseguito presso il domicilio di una terza persona e che il giudice deve verificare il requisito dei "gravi indizi" previsto dalla norma.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, commi 1 e 2

  Disciplina l'accesso dei verificatori nei locali 'adibiti anche ad abitazione' o 'esclusivamente ad abitazione' e richiede l'autorizzazione del P.M. con motivazione sui 'gravi indizi' quando si accede a locali esclusivamente adibiti ad abitazione; il giudice deve valutare la legittimità di tale autorizzazione.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39

  Consente all'Amministrazione finanziaria di procedere ad accertamenti induttivi e a rettifiche del reddito quando le scritture sono ritenute inattendibili; la Corte ha richiamato la necessità che la prova su cui si fonda l'accertamento sia validamente acquisita.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54

  Norma richiamata in relazione all'accertamento Iva e alla possibile ricostruzione del volume d'affari tramite metodologie induttive quando la contabilità è inattendibile.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33

  Richiama il principio secondo cui l'accesso in locali diversi da quelli dell'attività economica richiede autorizzazione del P.M. con il presupposto dei 'gravi indizi' per la ricerca di documenti probatori.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  Norme civilistiche richiamate in tema di valutazione probatoria e presunzioni; la Corte ha considerato la correttezza dell'uso delle presunzioni probatorie alla luce della provenienza delle fonti probatorie.

• Codice civile, art. 2967

  Richiamato in sede di doglianza nella parte relativa agli strumenti probatori e alla loro valutazione; interpretazione nel testo orientata al tema della prova e della sua utilizzabilità.

• Costituzione, art. 14

  Garantisce l'inviolabilità del domicilio; la deroga a tale inviolabilità per attività di verifica richiede norme procedurali e motivazione adeguata (autorizzazione del P.M.).

• Costituzione, art. 24

  Tutela il diritto di difesa: l'uso di prove potenzialmente acquisite illegittimamente può comprimere il diritto di difesa del contribuente e deve essere verificato dal giudice.

• L. n. 825 del 1971, art. 2; Testo unico Imposte dirette, artt. 56 e 109

  Richiamate in relazione alla deducibilità delle spese e alla corretta determinazione del reddito di impresa; la ricostruzione del reddito deve considerare le spese necessarie e i criteri di indeducibilità.

Massime di principio

• La legittimità dell'accesso domiciliare autorizzato dal P.M. va sempre verificata: se il decreto è privo di motivazione sui 'gravi indizi' o se non sussiste l'uso 'promiscuo' dei locali, le prove raccolte possono essere inutilizzabili.
• L'accesso effettuato presso il domicilio di una terza persona può incidere sulla validità di un accertamento emesso nei confronti di un altro contribuente se l'accertamento si fonda su documenti acquisiti in quell'accesso; quindi il contribuente ha titolo a far valere l'illegittimità dell'acquisizione.
• Il vizio dell'accesso incide soltanto sulle parti dell'accertamento direttamente e insostituibilmente collegate alle prove illecitamente acquisite; le parti di accertamento fondate su elementi indipendenti restano valide (principio di conservazione degli atti).
• Il giudice tributario ha il dovere di esaminare la legittimità formale e sostanziale dell'autorizzazione del P.M. e di escludere dall'istruttoria le prove ottenute in violazione dei limiti di legge.
• In presenza di più fonti probatorie (es. contabilità parallela + dichiarazioni), il giudice deve valutare separatamente la rilevanza e la validità di ciascuna fonte e il loro nesso causale rispetto all'accertamento.
• Prassi consigliata per il contribuente: ottenere copia del decreto di autorizzazione del P.M., sollevare tempestivamente l'eccezione di inutilizzabilità delle prove raccolte in accesso domiciliare illegittimo, documentare l'esistenza di spese correlate e verificare la correttezza delle metodologie induttive applicate dall'Ufficio.