Sentenza del 03/05/2022 n. 13983 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo al 2007 conseguente ad indagini bancarie; principali censure: incompetenza dell'Ufficio che ha emesso l'atto (la contribuente sostiene che la sua ultima residenza anagrafica era Firenze e che quindi competente sarebbe l'Ufficio di Firenze), violazione del contraddittorio endoprocedimentale per mancata redazione di processo verbale di contestazione (PVC) nelle verifiche bancarie, e infondatezza dell'accertamento nel merito per carenza dei requisiti di gravità, precisione e concordanza degli elementi probatori che collegassero le movimentazioni bancarie a redditi personali

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo ritenendo che, per i contribuenti iscritti all'A.I.R.E. e residenti all'estero la cui effettiva residenza estera non sia contestata dall'Amministrazione finanziaria, la competenza per gli accertamenti sui redditi prodotti in Italia si determina in base al Comune in cui il reddito è stato prodotto (o dove è stato prodotto il reddito più elevato) e non in base al domicilio elettivo dichiarato in Italia. Ha quindi cassato la sentenza della CTR Toscana nella parte in cui aveva attribuito rilievo al domicilio eletto a Prato e ha rinviato la causa alla CTR in diversa composizione per accertare il luogo di maggior produzione del reddito e per liquidare le spese. Gli altri motivi (contraddittorio endoprocedimentale e merito probatorio) sono stati dichiarati assorbiti e non decisi dalla Cassazione in questa pronuncia.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 31

  la competenza spetta all'ufficio distrettuale nella cui circoscrizione è il domicilio fiscale del soggetto obbligato alla dichiarazione alla data in cui questa è stata o avrebbe dovuto essere presentata

  la norma individua la regola generale di competenza connessa al domicilio fiscale, ma la Corte precisa che per i non residenti la regola applicabile è quella collegata al luogo di produzione del reddito (art. 58), pertanto il mero domicilio elettivo in Italia non determina la competenza quando il contribuente è residente all'estero e la residenza estera non è contestata

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 58

  Le persone fisiche residenti nel territorio dello Stato hanno il domicilio fiscale nel comune nella cui anagrafe sono iscritte

  articolo richiamato dalla Corte per spiegare la regola della collegazione tra residenza anagrafica e domicilio fiscale; la Corte evidenzia che per i non residenti la competenza si determina invece in base al luogo di produzione del reddito (o al Comune dove è prodotto il reddito più elevato)

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32

  norma sulle indagini finanziarie e modalità di accertamento; la questione relativa all'obbligo del PVC per le verifiche bancarie è stata sollevata dalla ricorrente ma la Cassazione ha assorbito il motivo e non ha fornito una decisione definitiva su tale punto nella presente pronuncia

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38

  norma richiamata in relazione ai requisiti di gravità, precisione e concordanza per le presunzioni; la Corte non si è pronunciata nel merito su questo motivo avendolo dichiarato assorbito

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 2, comma 2

  criterio generale per l'individuazione della residenza fiscale (i tre requisiti alternativi) richiamato dalla Corte per distinguere il contribuente residente in Italia da quello non residente

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 2, comma 2-bis

  si considerano altresì residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori diversi da quelli individuati con decreto...

  norma presuntiva (antielusiva) che inverte l'onere della prova a carico del contribuente quando l'Ufficio contesti la residenza estera in Paesi a fiscalità privilegiata; la Corte stabilisce che tale presunzione opera solo se l'Amministrazione contesta la residenza estera, non automaticamente

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 3

  "l'imposta si applica sul reddito complessivo del soggetto, formato per i residenti da tutti i redditi posseduti (...) e per i non residenti soltanto da quelli prodotti nel territorio dello Stato"

  richiama il principio di tassazione worldwide per i residenti e il principio della fonte per i non residenti; la Corte applica questo principio per distinguere la competenza e la portata dell'accertamento

• L. 23 dicembre 1998, n. 448, art. 10

  ha introdotto il comma 2-bis del TUIR; la Corte spiega che tale intervento non crea un nuovo criterio di collegamento territoriale, ma solo una presunzione applicabile quando l'Ufficio contesta la residenza estera

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10

  richiamata dalla ricorrente con riferimento al principio di affidamento; la Corte non decide nel merito tale profilo avendolo assorbito

• L. 7 gennaio 1929, n. 4, art. 24

  norma storica evocata in relazione all'obbligo di redazione del PVC; anche questo profilo non è stato deciso in modo definitivo dalla Cassazione nella presente sentenza

Massime di principio

• Per contribuenti iscritti all'A.I.R.E. e residenti all'estero, se l'Amministrazione non contesta l'effettiva residenza estera, la tassazione in Italia riguarda solo i redditi prodotti nel territorio dello Stato e la competenza per l'accertamento si determina dal Comune in cui il reddito è stato prodotto (o dove è stato prodotto il reddito più elevato), non dal domicilio elettivo dichiarato in Italia.
• La presunzione di residenza in Italia per i cittadini trasferiti in Paesi a fiscalità privilegiata (TUIR, art. 2, comma 2-bis) opera soltanto quando l'Ufficio contesta la residenza estera: in tal caso l'onere della prova spetta al contribuente per dimostrare la sua effettiva residenza fuori d'Italia.
• In caso di contestazione di incompetenza territoriale di un accertamento, è opportuno chiedere la declaratoria di incompetenza e la rimessione al competente Ufficio individuato in base al luogo di produzione del reddito; la mancata osservanza della regola di competenza può comportare la cassazione dell'atto impugnato.
• Le questioni procedurali relative al contraddittorio endoprocedimentale e alla necessità del PVC nelle verifiche bancarie possono essere rilevanti, ma la loro decisione dipende dal singolo caso e dalla valutazione del giudice: quando si solleva tale censura, è necessario documentare la concreta violazione del diritto di difesa.
• Se l'Amministrazione intende far valere la presunzione di residenza in Italia per contribuenti AIRE, deve contestare espressamente la residenza estera e fornire elementi che giustifichino l'applicazione della presunzione; in mancanza di tale contestazione, prevale il criterio della fonte per i redditi prodotti in Italia.