Sentenza del 16/03/2023 n. 7682 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia relativa all'assoggettamento a imposta di registro di una scrittura privata non autenticata (nota di accompagnamento) contenente una ricognizione di debito, allegata a ricorso per decreto ingiuntivo basato su assegno bancario. L'Amministrazione ha emesso avviso di liquidazione ritenendo la scrittura soggetta a registrazione (inizialmente tassazione al 3%, poi ridotta all'1% in sede di reclamo), mentre il contribuente ha contestato la tassazione sostenendo che la produzione dell'atto in giudizio a fini probatori non costituisce "caso d'uso" ai sensi dell'art. 6 D.P.R. 131/1986 e che la scrittura, essendo mera ricognizione di debito, non ha contenuto patrimoniale autonomo.

La decisione

Le Sezioni Unite hanno accolto il ricorso nei motivi 2 e 3, cassando la sentenza della CTR e decidendo nel merito a favore del contribuente. Hanno affermato i principi che: (i) il deposito di un documento a fini probatori in procedimento contenzioso non costituisce "caso d'uso" ai sensi dell'art. 6 D.P.R. 131/1986; (ii) la scrittura privata non autenticata di mera ricognizione di debito, che riconosce una situazione debitoria certa e non ha per oggetto una prestazione a contenuto patrimoniale, non comporta effetti obbligatori o reali e, se prodotta solo a fini probatori, non integra il "caso d'uso"; conseguentemente tale scrittura non è soggetta a registrazione proporzionale ma, se dovesse integrarsi il caso d'uso, rientrerebbe nell'art. 4, Parte II della Tariffa (imposta fissa, attualmente Euro 200). La Corte ha disposto la compensazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986, art. 6 (TUR)

  Si ha caso d'uso quando un atto si deposita, per essere acquisito agli atti, presso le cancellerie giudiziarie nell'esplicazione di attività amministrative o presso le amministrazioni dello Stato o degli enti pubblici territoriali e i rispettivi organi di controllo, salvo che il deposito avvenga ai fini dell'adempimento di un'obbligazione delle suddette amministrazioni, enti o organo ovvero sia obbligatorio per legge o per regolamento

  Il "caso d'uso" richiede che il deposito sia finalizzato all'acquisizione dell'atto nell'ambito di attività amministrative o di controllo, non si considera caso d'uso il mero deposito a fini probatori in un processo civile.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 1 (TUR)

  Stabilisce che l'imposta di registro si applica agli atti soggetti a registrazione e a quelli presentati volontariamente; impone l'analisi della natura intrinseca e degli effetti giuridici dell'atto per la qualificazione fiscale.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 5 (TUR)

  Distinzione tra atti soggetti a registrazione in termine fisso (Parte I della Tariffa) e quelli soggetti in caso d'uso (Parte II); richiede attenzione alla natura delle scritture private non autenticate e alla loro eventuale rilevanza IVA per ricadere in caso d'uso.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 20 (TUR)

  L'imposta si applica secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto, anche se diversa la forma apparente; il giudice deve qualificare l'atto sulla base degli elementi desumibili dall'atto stesso.

• Tariffa, Parte I, art. 3

  atti di natura dichiarativa relativi a beni o rapporti di qualsiasi natura (aliquota 1%)

  Se la dichiarazione ha effetto modificativo della situazione giuridica e rilevanza patrimoniale, si applica l'aliquota proporzionale dell'1% in termine fisso.

• Tariffa, Parte I, art. 9

  atti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale (aliquota 3%)

  Norma residuale cui alcune pronunce hanno ricondotto le ricognizioni di debito ritenendole aventi contenuto patrimoniale; le Sezioni Unite ritengono che non sia la regola per le mere ricognizioni.

• Tariffa, Parte II, art. 4

  Prevede che determinate scritture private non autenticate non aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale siano assoggettate, in caso d'uso, ad imposta in misura fissa (la Corte indica l'importo attuale di Euro 200).

• TUR, Tabella allegata, art. 11

  Regola la non obbligatorietà di registrazione per taluni atti (es. assegni); nel caso concreto l'assegno e il decreto ingiuntivo sono stati considerati separatamente e correttamente assoggettati/ non assoggettati come previsto dalla Tabella.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 37

  Prevede che il decreto ingiuntivo sia assoggettato ad imposta proporzionale (3%); nel caso concreto il decreto basato sull'assegno è stato regolarmente tassato.

• Codice Civile, art. 1988

  (l)a promessa di pagamento o la ricognizione di debito dispensa colui a favore del quale è fatta dall'onere di provare il rapporto fondamentale. L'esistenza di questo si presume fino a prova contraria

  La ricognizione di debito è atto che rileva principalmente sul piano probatorio (relevatio ab onere probandi) e non costituisce di per sé autonoma fonte di obbligazione; ciò influisce sulla qualificazione fiscale come atto meramente ricognitivo.

• R.D. 30 dicembre 1923, n. 3269 (richiami storici)

  Norma storica che in passato qualificava diversamente il "caso d'uso" includendo la produzione in giudizio; la disciplina moderna (D.P.R. 131/1986) ha invece circoscritto il concetto come visto sopra.

Massime di principio

• Il deposito in giudizio di un documento a mero fini probatori non costituisce "caso d'uso" ai sensi dell'art. 6 D.P.R. 131/1986; pertanto la semplice allegazione in un processo non comporta automaticamente l'obbligo di registrazione in caso d'uso.
• La ricognizione di debito meramente dichiarativa (che riconosce una obbligazione preesistente certa e non crea o modifica rapporti patrimoniali) ha natura prevalentemente probatoria e, se prodotta solo a fini processuali, non integra il presupposto per l'applicazione dell'imposta proporzionale: al massimo, ove sussista un "caso d'uso", rientra nell'art. 4, Parte II della Tariffa con imposta fissa (Euro 200 secondo la pronuncia).
• Se invece l'atto di riconoscimento contiene elementi che incidono realmente sulla sfera patrimoniale (effetto modificativo o riconoscimento che abbia rilievo patrimoniale autonomo), il giudice deve qualificare l'atto secondo la sua intrinseca natura e potrebbe applicarsi l'art. 3 Parte I (1% in termine fisso) o, in casi residuali, altra disciplina proporzionale.
• Per la qualificazione fiscale occorre sempre interpretare l'atto ex art. 20 TUR sulla base degli elementi testuali intrinseci; non rilevano di norma elementi extratestuali per mutare la natura intrinseca dell'atto.
• Nella pratica, prima di procedere a registrazioni o richiedere liquidazioni: (a) verificare se l'atto è stato depositato solo come mezzo di prova in un giudizio ovvero per ottenere un effetto amministrativo/operativo; (b) qualificare la scrittura (ricognitiva, dichiarativa con effetto patrimoniale, o negozio patrimoniale) sulla base del contenuto; (c) considerare separatamente la tassazione di eventuali provvedimenti giudiziari (es. decreto ingiuntivo) e dei documenti allegati.