Risoluzione n. 193 del 27/07/2007

Recupero dell’eccedenza dell’imposta sulle riserve matematiche dei rami vita

La risoluzione esamina il regime di recupero delle somme versate a titolo di imposta sulle riserve matematiche dei rami vita da parte di una compagnia assicurativa estera operante in Italia in libera prestazione di servizi (LPS). Il tema centrale riguarda la possibilità di chiedere il rimborso dell’eventuale eccedenza rispetto alle imposte sostitutive dovute sui rendimenti assicurativi.

Quesito posto dall’istante

La compagnia assicurativa istante, con sede in Lussemburgo, opera in Italia in regime di libera prestazione di servizi ai sensi dell’articolo 24 del decreto legislativo 7 settembre 2005, n. 209. La società ha esercitato l’opzione per applicare, in qualità di sostituto d’imposta, l’imposta sostitutiva sui redditi di capitale di natura assicurativa corrisposti a soggetti residenti in Italia, prevista dall’articolo 26-ter, comma 3, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.

La società chiede se sia possibile ottenere il rimborso dell’eventuale eccedenza dell’imposta sulle riserve matematiche versata nel quinto anno precedente rispetto all’ammontare complessivo delle imposte sostitutive dovute ai sensi dell’articolo 26-ter, comma 3.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’istante sostiene che l’eccedenza dell’imposta sulle riserve matematiche dei rami vita per il quinto anno precedente possa essere rimborsata. La tesi si fonda sul fatto che la società, per la propria posizione fiscale, ritiene di non poter utilizzare le altre forme di recupero previste dall’articolo 1, comma 2, del d.l. n. 209/2002, ossia:

• la compensazione ai sensi dell’articolo 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, con tributi, contributi e somme ivi previsti;
• la cessione del credito a società o enti appartenenti al gruppo ai sensi dell’articolo 43-ter del d.P.R. n. 602/1973.

Secondo la compagnia, operando in LPS non avrebbe debiti d’imposta o contributivi compensabili e, in mancanza di altre società italiane appartenenti al gruppo, non potrebbe cedere il credito. Da ciò deriverebbe la possibilità di richiedere il rimborso ex articolo 38, comma 1, del d.P.R. n. 602/1973.

Quadro normativo richiamato dall’Agenzia

L’Agenzia ricostruisce il meccanismo introdotto dall’articolo 1 del d.l. 24 settembre 2002, n. 209, che prevede un prelievo tributario sullo stock delle riserve matematiche dei rami vita esistenti a fine esercizio.

In particolare:

• il comma 2 prevede, dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del decreto, un’imposta pari allo 0,20% delle riserve matematiche dei rami vita iscritte in bilancio;
• sono escluse le riserve relative a contratti che coprono rischio di morte, invalidità permanente da qualsiasi causa o non autosufficienza, nonché quelle relative ai fondi pensione e ai contratti di cui all’articolo 9-ter del d.lgs. 21 aprile 1993, n. 124;
• il comma 2-bis, introdotto dall’articolo 2 del d.lgs. 12 luglio 2004, n. 168, ha elevato l’aliquota allo 0,30% a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2004, per le riserve del bilancio dell’esercizio il cui termine di approvazione scade anteriormente al 12 luglio 2004;
• il comma 2-quinquies estende l’obbligo di versamento, dal periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2004, anche alle imprese di assicurazione operanti in Italia in LPS che optano per l’imposta sostitutiva del 12,50%.

L’imposta dello 0,30% è commisurata al solo ammontare delle riserve matematiche riferite ai contratti stipulati da soggetti residenti in Italia.

Natura del credito e modalità ordinarie di recupero

Secondo l’Agenzia, l’imposta versata costituisce un credito da scomputare dai versamenti:

• delle ritenute sui rendimenti dei capitali da corrispondere in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita, ai sensi dell’articolo 6 della legge n. 482/1985;
• delle imposte sostitutive di cui all’articolo 26-ter del d.P.R. n. 600/1973, sui redditi di capitale indicati dall’articolo 44, comma 1, lettere g-quater) e g-quinquies), del TUIR.

Il recupero opera a partire dal 1° gennaio 2005 e rappresenta, in sostanza, un’anticipazione del carico fiscale sui rendimenti delle polizze, cioè un anticipo forfetario dell’imposizione che si realizza al momento dell’erogazione delle prestazioni.

Valutazione dell’Agenzia sul caso concreto

L’Agenzia osserva che il meccanismo non è obbligatorio per la compagnia istante. Tuttavia, per le imprese estere in LPS, l’eccedenza del credito si realizza solo se l’ammontare delle ritenute e delle imposte sostitutive da versare in un anno è inferiore all’imposta sulle riserve matematiche riferita al quinto anno precedente.

Poiché il regime di versamento delle imposte sui rendimenti latenti nelle riserve matematiche si applica per le imprese in LPS dal 1° gennaio 2004, l’eventuale eccedenza può emergere solo tramite il riconoscimento di un credito d’imposta, a decorrere dal 2009.

Modalità di utilizzo dell’eccedenza

L’articolo 1, comma 2, del d.l. n. 209/2002 prevede espressamente che, a decorrere dall’anno 2007, se l’ammontare complessivo delle imposte sostitutive e delle ritenute da versare in ciascun anno è inferiore all’imposta versata per il quinto anno precedente, la differenza può essere:

• compensata con imposte e contributi ai sensi dell’articolo 17 del d.lgs. n. 241/1997, anche oltre il limite dell’articolo 34, comma 1, della legge n. 388/2000;
• ceduta a società o enti appartenenti al gruppo secondo l’articolo 43-ter del d.P.R. n. 602/1973.

L’Agenzia sottolinea inoltre che la compensazione tra l’imposta sulle riserve matematiche e le ritenute di cui all’articolo 6 della legge n. 482/1985 e all’articolo 26-ter del d.P.R. n. 600/1973 può essere effettuata senza limiti di tempo. Pertanto, se in un certo periodo d’imposta l’imposta sulle riserve matematiche eccede l’ammontare delle ritenute o degli altri debiti compensabili, l’eccedenza potrà essere utilizzata nei periodi successivi.

Esclusione del rimborso

Secondo l’Agenzia, finché esiste la possibilità di compensazione, e in presenza di debiti che derivano dall’attività del contribuente, il sistema non consente di considerare l’eventuale esiguità del debito compensabile per arrivare a soluzioni che trasformino il credito in un diritto al rimborso.

In altri termini, il fatto che la società istante possa avere pochi debiti compensabili non giustifica il ricorso alla procedura di rimborso quando la normativa prevede specificamente il recupero tramite compensazione o cessione.

Conclusione

La soluzione prospettata dalla compagnia assicurativa non viene accolta. L’eccedenza dell’imposta sulle riserve matematiche costituisce un credito d’imposta recuperabile secondo le modalità tipiche previste dall’articolo 1, comma 2, del d.l. n. 209/2002, e non tramite rimborso ai sensi dell’articolo 38 del d.P.R. n. 602/1973.