Cassazione Civile, Sentenza n. 34900/2023 del 13/12/2023

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione per imposta di registro, ipotecaria e catastale relativo alla registrazione della sentenza che ha trasferito a Tivoli 2000 s.r.l. 1/3 di un terreno per corrispettivo di €5.750.000. Questioni principali: (i) applicabilità dell'IVA o, in alternativa, dell'imposta di registro in misura proporzionale/fissa in relazione alla natura edificabile o non edificabile dell'area; (ii) carenza di motivazione e presunta inversione dell'onere della prova nell'avviso di liquidazione; (iii) possibile duplicazione d'imposta relativa a una tassazione separata di €172.500 (3% di €5.705.000) che l'ufficio avrebbe qualificato come "riconoscimento di debito" anziché come restituzione della caparra imputata a corrispettivo della vendita già tassata.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate per quanto di ragione: ha rilevato che la Commissione tributaria regionale non ha rispettato integralmente le statuizioni contenute nell'ordinanza di annullamento della Cassazione precedente. In particolare, benché il giudice del rinvio abbia uniformato la decisione alla prima statuizione (escludendo l'imposizione proporzionale sul trasferimento e ritenendo applicabile l'IVA), non ha svolto il necessario accertamento di fatto e fornito motivazione adeguata circa la presunta autonoma tassazione proporzionale dell'importo di €172.500. La Corte ha quindi annullato la sentenza impugnata nella parte indicata e ha rinviato nuovamente il giudizio alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, affinché verifichi con specifico e motivato accertamento se sussistano effetti giuridici autonomi tassabili con imposta proporzionale di registro diversi dalla cessione del terreno (ossia se vi sia o meno duplicazione d'imposta). La Corte ha inoltre riservato la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 2932 cod.civ.

  norma usata per qualificare l'atto di trasferimento risultante dalla sentenza (trasferimento 'ex art.2932' come atto traslativo giudiziale). La Corte valuta la destinazione unitaria dell'area ai fini tributari in base alla causa dell'atto traslativo

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, 3° co., lett. c)

  "non sono considerate cessioni di beni: (...) c) le cessioni che hanno per oggetto terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria a norma delle vigenti disposizioni (...)"

  la disposizione è stata interpretata dalla Corte nel senso che, se l'area va considerata nella sua destinazione edificatoria unitaria (anche se porzioni non risultano direttamente edificabili), il trasferimento può essere assoggettato a IVA e non al registro proporzionale; viceversa, terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria sono esclusi dal campo delle cessioni imponibili IVA

• d.P.R. 131/1986, artt. 20 e ss.

  richiamato quale riferimento alla autonoma tassazione degli atti diversi (es. 'riconoscimento di debito') qualora si tratti di fatto impositivo distinto dalla compravendita; determina la possibilità di applicare imposta proporzionale indipendente per atti diversi dalla cessione

• art. 360, primo comma, n. 3 e 4 cod.proc.civ.

  norme invocate dalla parte per i motivi di cassazione (violazione di legge e vizio di motivazione); la Corte usa questi parametri per verificare la correttezza giuridica e la motivazione della decisione impugnata

• art. 384 cod.proc.civ.

  stabilisce che il giudice del rinvio deve uniformarsi al principio di diritto enunciato dalla Corte di cassazione; la Corte ha ritenuto che il giudice di rinvio non abbia rispettato pienamente tale obbligo, omettendo l'accertamento di fatto richiesto

• art. 132, secondo comma, n. 4, cod.proc.civ.

  richiamato in relazione ai limiti e criteri del giudizio e alla necessità di motivazione; usato dalla Corte per valutare la correttezza del procedimento del giudice di rinvio

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  norma processuale tributaria richiamata nell'ambito delle deduzioni sull'impugnazione e sulle regole di motivazione e deduzione in sede tributaria

Massime di principio

• Quando una sentenza giudiziale trasferisce beni immobili, occorre valutare la causa e la destinazione unitaria dell'area: se l'area è destinata unitariamente a intervento edificatorio, anche porzioni apparentemente non edificabili possono comportare assoggettamento ad IVA anziché imposta di registro proporzionale.
• Se l'ufficio tassa più voci (es. caparra, riconoscimento di debito) è necessario che l'avviso di liquidazione specifichi chiaramente la natura giuridica di ciascuna voce e le ragioni per cui è considerata autonoma rispetto alla compravendita; altrimenti sussiste rischio di duplicazione d'imposta.
• Il giudice del rinvio è tenuto a uniformarsi ai princìpi di diritto enunciati dalla Corte di cassazione e, quando la Cassazione richiede un accertamento di fatto, deve svolgerlo e motivarlo in modo esplicito; la mera adesione parziale alla statuizione di legittimità senza il relativo esame probatorio è insufficiente e causa di nuovo rinvio.
• Per distinguere se una somma è autonoma (tassabile in modo distinto) o è imputata al corrispettivo della vendita occorre esaminare l'atto impositivo, la sentenza traslativa, le dichiarazioni delle parti e la documentazione probatoria: non è materia decidibile in sede di legittimità senza puntuale istruttoria di merito.
• L'amministrazione finanziaria, quando contesta l'applicabilità di esenzioni o di regimi IVA, deve fornire una motivazione chiara e coerente nell'avviso di liquidazione; viceversa la carenza motivazionale può portare all'annullamento parziale dell'atto.