Sentenza del 06/03/2020 n. 6424 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso avviso di accertamento per il recupero dell'IVA rimborsata alla società per l'acquisto in Italia di servizi (es. autonoleggio) resi a favore dei clienti del tour operator. La questione centrale era se una società stabilita fuori dall'Unione Europea che vende pacchetti all'estero possa ottenere il rimborso (o la detrazione) dell'IVA assolta in Italia per servizi forniti in favore dei viaggiatori, alla luce del regime speciale di cui all'art. 74-ter DPR n. 633/1972 e dell'interpretazione fornita dal D.L. n. 69/2013, art. 55, nonché delle norme e principi comunitari (in particolare art. 310 della Direttiva 2006/112/CE).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo fondato il motivo relativo alla corretta interpretazione e applicazione della disciplina speciale per le agenzie di viaggio (art. 74-ter DPR 633/1972) come chiarita dall'art. 55 del D.L. 69/2013. Ha cassato la sentenza impugnata (che in secondo grado aveva dato ragione alla società) e ha rinviato alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione per ulteriore esame, riservando al giudice di merito l'accertamento del legittimo affidamento della società e per la liquidazione delle spese. In sostanza: confermata l'applicabilità del regime che esclude il rimborso/detraibilità dell'IVA sui costi sostenuti a diretto vantaggio dei viaggiatori anche per agenzie stabilite fuori dall'UE; decisione di merito da rinnovare per valutare l'affidamento e gli effetti intertemporali.

Norme richiamate

• D.L. 21 giugno 2013, n. 69, art. 55

  Alla luce di quanto previsto dall'art. 310 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto, come interpretata dalla Corte di giustizia dell'Unione Europea, il D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 74-ter, comma 3, si interpreta nel senso che l'imposta assolta sulle cessioni di beni e sulle prestazioni di servizi, di cui allo stesso articolo, comma 2, effettuate da terzi nei confronti delle agenzie di viaggio stabilite fuori dell'Unione Europea a diretto vantaggio dei viaggiatori non è rimborsabile. Fermo restando quanto previsto in materia di risorse proprie del bilancio dell'Unione Europea, sono comunque fatti salvi i rimborsi che, alla data di entrata in vigore del presente decreto, siano stati eventualmente effettuati; altresì non si da luogo alla restituzione delle somme che, alla data di entrata in vigore del presente decreto, risultino già rimborsate e successivamente recuperate dagli uffici dell'amministrazione finanziaria.

  Norma di interpretazione autentica che chiarisce che il divieto di rimborso/detraibilità previsto dall'art. 74-ter DPR 633/1972 si applica anche alle agenzie stabilite fuori dall'UE; finalizzata a garantire coerenza con art. 310 Direttiva 2006/112/CE e parità di trattamento tra operatori.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 74-ter

  Regime speciale "base da base" per le agenzie di viaggio: la base imponibile è il margine dell'agenzia e l'IVA relativa ai costi sostenuti per beni e servizi forniti a diretto vantaggio dei viaggiatori non è detraibile né rimborsabile; applicato anche ai tour operator non UE per evitare duplicazioni e assicurare attribuzione del gettito agli Stati membri competenti.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 310 (ex art. 26, sesta direttiva 77/388/CEE)

  A livello comunitario stabilisce che gli importi dell'IVA imputati all'agenzia di viaggi da altri soggetti per operazioni effettuate a diretto vantaggio del viaggiatore non sono detraibili né rimborsabili in alcuno Stato membro; fondamento della limitazione nazionale.

• Direttiva 86/560/CEE, art. 3, par. 2

  Principio che vieta di concedere rimborsi ai non residenti in termini più favorevoli rispetto ai soggetti della Comunità; richiamato per giustificare la parità di trattamento e l'applicazione del divieto anche ai non UE.

• Cost., artt. 111 e 97

  Richiamati rispetto ai profili di legittimità costituzionale della norma interpretativa (rispetto del diritto di difesa e imparzialità amministrativa). La Corte ha ritenuto compatibile l'intervento interpretativo con tali principi alla luce della necessità di chiarire un dubbio interpretativo e tutelare la parità di trattamento.

Massime di principio

• Il regime speciale IVA per le agenzie di viaggio (art. 74-ter DPR 633/1972) esclude la detrazione o il rimborso dell'IVA relativa a costi sostenuti da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori (metodo "base da base"); ciò vale anche per agenzie/tour operator stabiliti fuori dall'Unione Europea se i servizi sono resi nel territorio dell'UE.
• Le norme nazionali di interpretazione autentica (es. D.L. 69/2013, art. 55) possono legittimamente chiarire l'ambito applicativo della disciplina speciale purché siano coerenti con i principi e le disposizioni comunitarie (in particolare art. 310 della Direttiva 2006/112/CE) e mirino a garantire parità di trattamento tra operatori.
• In casi simili occorre verificare sempre la natura delle operazioni (vendita del pacchetto all'estero vs. luogo di consumazione dei servizi): il fatto che la vendita sia avvenuta fuori dall'UE non esclude di per sé l'applicazione del regime speciale quando i servizi sono prestati nel territorio UE.
• Le questioni intertemporali e di rimborsi già effettuati richiedono un'attenzione specifica: la disciplina può prevedere salvezza di rimborsi già concretamente erogati, ma l'eventuale disparità creata da salvataggi 'casuali' può essere scrutinata rispetto al diritto comunitario; il giudice dovrà altresì valutare il legittimo affidamento del contribuente.
• In controversie su rimborso IVA a non residenti, va considerato anche il principio di parità di trattamento e tutela della concorrenza (non si possono concedere condizioni più favorevoli ai non residenti rispetto ai residenti nelle stesse condizioni operative).