Cassazione Civile, Ordinanza n. 18796/2025 del 09/07/2025

Esito

La controversia

La controversia trae origine da un avviso di accertamento emesso per IVA e IRAP relativo all’anno d’imposta 2008 nei confronti di una società immobiliare. L’Ufficio aveva ritenuto la società "non operativa" ai sensi dell’art. 30 della l. n. 724 del 1994, assumendo che gli immobili gestiti dovessero essere classificati come immobilizzazioni e non come rimanenze finali, in quanto concessi in locazione a terzi. La CTP aveva respinto il ricorso e la CTR aveva confermato la decisione, ritenendo inoltre infondata la censura di nullità dell’avviso per asserita violazione del termine dilatorio di cui all’art. 12, comma 7, l. n. 212 del 2000. I contribuenti hanno proposto ricorso per cassazione con cinque motivi: 1) violazione dell’art. 12, comma 7, l. n. 212 del 2000 e delle regole sul contraddittorio endoprocedimentale, per l’emissione dell’avviso prima del decorso di 60 giorni dal deposito della documentazione; 2) violazione dell’art. 30, comma 1, l. n. 724 del 1994, per l’erronea applicazione dei coefficienti ai cespiti classificati come rimanenze finali; 3) violazione dell’art. 30, comma 4-bis, l. n. 724 del 1994, per non avere considerato le oggettive situazioni ostative all’operatività; 4) omesso esame di fatti decisivi relativi a tali oggettive situazioni; 5) violazione dell’art. 30, commi 1, lett. b), e 3, lett. b), l. n. 724 del 1994 per mancata applicazione dei coefficienti ridotti agli immobili situati in comuni con popolazione inferiore a 1.000 abitanti.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo nei limiti in cui era riferito alle imposte dirette e alla sola doglianza sull’emissione "ante tempus" dell’atto, ritenendo che il termine dilatorio dell’art. 12, comma 7, l. n. 212 del 2000 operi solo in caso di accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente e non negli accertamenti "a tavolino"; ha rigettato il secondo motivo, confermando che per gli immobili occorre guardare alla reale classificazione contabile e alla loro effettiva destinazione, sicché quelli locati a terzi da lungo tempo possono essere attratti nel test di operatività come immobilizzazioni. Ha invece accolto il terzo e il quarto motivo, rilevando che la CTR non aveva verificato se le circostanze dedotte dalla contribuente integrassero le "oggettive situazioni" idonee a consentire la disapplicazione della disciplina antielusiva per le imposte dirette. Quanto all’IVA, la Corte ha ritenuto che la disciplina italiana delle società di comodo, nella parte in cui collega alla non operatività la perdita del diritto alla detrazione IVA, debba essere disapplicata alla luce del diritto UE e della giurisprudenza della Corte di giustizia, poiché la qualità di soggetto passivo IVA non dipende dal raggiungimento di una soglia minima di ricavi, ma dall’effettivo esercizio di un’attività economica; ha quindi cassato la sentenza con rinvio alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado in diversa composizione per nuovo esame anche alla luce dei principi unionali. Il quinto motivo è rimasto assorbito.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000

  termine di sessanta giorni

  Il termine dilatorio opera solo per accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente, non per gli accertamenti a tavolino svolti sulla base di dati e documenti acquisiti dall’Amministrazione.

• art. 30, comma 1, L. n. 724 del 1994

  La norma individua la presunzione legale relativa di non operatività quando i ricavi e proventi contabilizzati sono inferiori ai ricavi figurativi calcolati applicando coefficienti a determinati asset patrimoniali.

• art. 30, comma 4-bis, L. n. 724 del 1994

  La disciplina antielusiva può essere disapplicata se il contribuente dimostra oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi minimi o delle operazioni IVA rilevanti.

• art. 30, commi 1, lett. b), e 3, lett. b), L. n. 724 del 1994

  Gli immobili rilevano ai fini del test di operatività solo se iscritti tra le immobilizzazioni; per quelli siti in comuni di minore dimensione possono operare coefficienti ridotti secondo la previsione normativa.

• art. 17, D.Lgs. n. 241 del 1997

  Richiamato per descrivere una delle modalità di utilizzo del credito IVA nei confronti delle società non operative.

• art. 5, comma 4-ter, D.L. n. 70 del 1988, conv. in L. n. 154 del 1988

  Richiamato per indicare la cessione dell’eccedenza di credito IVA tra le conseguenze del mancato superamento del test di operatività.

• art. 52, d.P.R. n. 633 del 1972

  La necessità del processo verbale di constatazione è collegata all’effettuazione di un accesso nei locali del contribuente.

• art. 33, d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato in combinato con l’art. 52 d.P.R. n. 633 del 1972 per ribadire che il verbale presuppone accesso, ispezione o verifica nei locali dell’attività.

• art. 36-bis, direttiva IVA

  Non citato espressamente nel testo; il richiamo unionale è sostanzialmente all’art. 9, par. 1, e all’art. 167 della direttiva IVA, come interpretati dalla Corte di giustizia.

• art. 9, paragrafo 1, direttiva IVA

  La qualità di soggetto passivo IVA non può essere negata in base al mancato superamento di una soglia nazionale di ricavi, se il soggetto esercita effettivamente un’attività economica.

• art. 167, direttiva IVA

  Osta a una normativa nazionale che privi della detrazione IVA a monte per il solo fatto che le operazioni a valle risultino di valore insufficiente rispetto a una soglia prefissata.

• artt. 24 e 111 Cost.

  Sono richiamati a fondamento del principio della "ragione più liquida".

• art. 276 c.p.c.

  Richiamato per precisare che la decisione può essere assunta sulla questione di più agevole soluzione senza seguire rigidamente l’ordine logico delle questioni.

Massime di principio

• Nel controllo fiscale svolto esclusivamente in ufficio, il termine dilatorio di 60 giorni di cui all’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente non è applicabile; esso presuppone un accesso, un’ispezione o una verifica presso la sede del contribuente.
• Per le imposte dirette, la disciplina delle società di comodo opera come presunzione legale relativa di non operatività, superabile dal contribuente dimostrando oggettive situazioni che hanno impedito il raggiungimento dei ricavi minimi oppure provando l’effettiva operatività imprenditoriale.
• Ai fini del test di operatività, gli immobili assumono rilevanza solo se iscritti tra le immobilizzazioni; tuttavia, un immobile contabilizzato come rimanenza può essere ricondotto alle immobilizzazioni se la sua effettiva destinazione è quella locativa durevole e non la vendita.
• Il diritto alla detrazione IVA non può essere negato per il solo fatto che la società non abbia raggiunto una soglia minima di ricavi o sia qualificata come non operativa secondo la normativa interna, dovendo invece verificarsi se il soggetto svolge effettivamente un’attività economica e se gli acquisti a monte sono impiegati per operazioni soggette a IVA.
• Quando una norma interna sulla non operatività si pone in contrasto con i principi unionali di neutralità e proporzionalità dell’IVA, il giudice nazionale deve disapplicarla nei limiti dell’incompatibilità.
• L’eccezione di abuso o frode in materia IVA richiede la prova, da parte dell’Amministrazione, di elementi oggettivi idonei a dimostrare la partecipazione consapevole a un’evasione o a un’operazione abusiva.

Come è indicizzato