Cassazione Civile, Sentenza n. 26382/2023 del 12/09/2023

Esito

La controversia

Impugnazione da parte dell'Agenzia contro la sentenza della CTR Lombardia (sez. staccata di Brescia) che aveva accolto l'appello di JMS avverso avvisi di accertamento IVA per gli anni 2009-2013. L'Amministrazione contestava la detrazione dell'IVA operata da JMS su fatture emesse da Green Network S.p.A., ritenute fittizie nell'ambito di un meccanismo di trading circolare (operazioni back-to-back chiuse a saldo zero) finalizzato a consentire finanziamenti al dominus e a generare fatturazioni cartolari; JMS sosteneva invece la genuinità delle operazioni e ha ottenuto in appello l'annullamento degli avvisi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso dell'Agenzia: ha rigettato il primo motivo ma ha ritenuto fondati il secondo e il terzo motivo, cassando la sentenza della CTR nella parte interessata e rinviando la causa alla CTR di secondo grado di Brescia in diversa composizione per nuovo esame (anche sulle spese di giudizio di legittimità). La Corte ha rilevato in particolare che la CTR ha errato nel ritenere vincenti per la decisione il decreto di archiviazione penale e il richiamo ad una presunta "communis opinio" giurisprudenziale, senza valutare compiutamente e cumulativamente gli elementi indiziari raccolti dall'Amministrazione ai sensi dell'art. 2729 c.c. e alla luce dei principi CJEU richiamati; il decreto di archiviazione non ha efficacia di cosa giudicata nel processo tributario e le pronunce non passate in giudicato non possono assorbire l'accertamento IVA senza valutazione probatoria.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3,4,5

  Fondamento della censura in Cassazione per vizio di motivazione, violazione di norme processuali e omissione nell'esame di fatti decisivi; consente la revisione di questioni di diritto e di motivazione da parte della Corte di legittimità.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 36, comma 2, n. 4

  Richiama l'obbligo motivazionale del giudice tributario; la Corte verifica che la motivazione renda comprensibile l'iter logico e l'adeguata valutazione delle prove.

• art. 111 Cost., comma 6

  Principio costituzionale del diritto ad una motivazione sufficiente delle decisioni giudiziarie; richiede chiarezza nell'esposizione delle ragioni della decisione.

• art. 654 c.p.p.; art. 408 c.p.p.; legge 516/82 art. 12

  Il decreto di archiviazione penale (art. 408 c.p.p.) non ha autorità di cosa giudicata nel processo tributario: non impedisce al giudice tributario di valutare i fatti e le presunzioni ai fini fiscali.

• art. 2729 c.c.; art. 2697 c.c.

  Regole sul ragionamento presuntivo e sull'onere della prova: il giudice tributario deve valutare compiutamente il quadro indiziario prodotto dall'Amministrazione e, se gli indizi sono gravi, precisi e concordanti, l'onere probatorio può spostarsi sul contribuente.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 19, comma 1

  Norma sul diritto alla detrazione dell'IVA e sui presupposti di legittimità della detrazione; il diritto è condizionato alla effettività dell'operazione.

• Direttiva 2006/112/CE, artt. 63, 168, 203, 273

  Quadro comunitario sull'IVA, neutralità e condizioni per la detrazione; richiamata in relazione all'interpretazione fornita dalla Corte di Giustizia (EN.SA) e al limite nazionale di esclusione della detrazione per operazioni fittizie.

• Sentenza Corte di Giustizia C-712/17 (EN.SA), estratto

  “in una situazione come quella di cui trattasi nel procedimento principale, ... la direttiva 2006/112/CE ... deve essere interpretata nel senso che essa non osta a una normativa nazionale che esclude la detrazionedell'imposta sul valore aggiunto (IVA) relativa a operazioni fittizie, imponendo al contempo ai soggetti che indicano l'IVA in una fattura di assolvere tale imposta, anche per un'operazione inesistente, purché il diritto nazionale consenta di rettificare il debito d'imposta risultante da tale obbligo qualora l'emittente della fattura, che non era in buona fede, abbia, in tempo utile, eliminato completamente il rischio di perdite di gettito fiscale, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare”

  La Corte di Giustizia ammette che gli Stati possano escludere la detrazione per operazioni fittizie; tuttavia è rilevante se l'emittente della fattura abbia eliminato il rischio di perdita di gettito (es. rettifiche), e il giudice nazionale deve verificare tale circostanza.

Massime di principio

• Un decreto di archiviazione penale non vincola il giudice tributario: non può essere usato da solo per escludere la fondatezza degli accertamenti fiscali.
• Il giudice tributario deve valutare compiutamente e cumulativamente gli elementi indiziari (quantità corrispondenti, coincidenza dei corrispettivi, mancata registrazione, documentazione interna, ecc.) prima di escludere l'inesistenza delle operazioni.
• Le sentenze favorevoli ad altri contribuenti non passate in giudicato non hanno autorità automatica; il richiamo a una 'communis opinio' giurisprudenziale non sostituisce l'analisi probatoria del singolo fatto.
• Ai fini IVA, il diritto alla detrazione può essere negato per operazioni fittizie; tuttavia, secondo la giurisprudenza CJEU, è rilevante se l'emittente abbia eliminato il rischio di perdita di gettito (es. con note di credito), circostanza che compete al giudice accertare.
• L'onere della prova resta dell'Amministrazione per dimostrare l'inesistenza con indizi gravi, precisi e concordanti; quando ciò avvenga, il contribuente deve fornire elementi di prova contrari.
• Le decisioni giudiziarie devono contenere motivazioni chiare e logicamente comprensibili: la mera citazione di altri precedenti o provvedimenti non costituisce di per sé adeguata motivazione.