Cassazione Civile, Ordinanza n. 31517/2025 del 03/12/2025

Esito

La controversia

L'Ufficio ha emesso avvisi di accertamento per gli anni 2005-2010 nei confronti di un agente di commercio, contestando omessa dichiarazione di ricavi/provvigioni, omessa fatturazione e indebita applicazione del regime di non imponibilità IVA. Secondo l'Amministrazione, le provvigioni provenivano da una società sammarinese che operava mediante una stabile organizzazione in Italia, sicché le prestazioni erano imponibili in Italia. Il contribuente aveva impugnato gli avvisi deducendo, tra l'altro, decadenza dell'azione accertativa per gli anni 2005-2006, effetto preclusivo dello scudo fiscale per gli anni 2005-2008, difetto di motivazione, infondatezza della ricostruzione induttiva dei ricavi e non imponibilità IVA delle provvigioni. La CTR aveva accolto in parte l'appello del contribuente, ritenendo validamente opposto lo scudo fiscale per gli anni 2005-2008 e non imponibili anche le operazioni IVA per il 2009-2010. L'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: violazione dell'art. 13-bis d.l. 78/2009 e omesso esame di fatti decisivi sulla reale detenzione all'estero delle attività oggetto di scudo; violazione dell'art. 9 DPR 633/1972 e dell'art. 2697 c.c. nonché omesso esame di fatti decisivi in ordine alla imponibilità IVA delle provvigioni; il ricorso non contesta la parte della decisione favorevole al contribuente sull'IRAP, alla quale l'Ufficio ha prestato acquiescenza.

La decisione

La Corte ha accolto il primo, il terzo e il quarto motivo, dichiarando assorbito il secondo. Ha cassato la sentenza della CTR e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Umbria, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La Corte ha ritenuto che la CTR avesse erroneamente applicato lo scudo fiscale senza verificare la prova della effettiva detenzione all'estero, alla data richiesta, delle attività finanziarie/patrimoniali oggetto di emersione, e avesse altresì errato nel riconoscere la non imponibilità IVA basandosi sulla mera ignoranza del contribuente circa la stabile organizzazione italiana della committente, trascurando invece l'onere del contribuente di provare i presupposti oggettivi dell'esenzione/non imponibilità e gli elementi indiziari contrari offerti dall'Ufficio.

Norme richiamate

• art. 13-bis d.l. n. 78/2009

  Consente l'emersione/rimpatrio o regolarizzazione di attività finanziarie e patrimoniali detenute all'estero in violazione delle norme sul monitoraggio fiscale; l'effetto preclusivo opera solo se il contribuente prova che le attività erano effettivamente detenute all'estero entro la data richiesta e che sono oggettivamente correlate agli imponibili accertati.

• art. 14, comma 1, lett. a), d.l. n. 350/2001

  «preclude nei confronti del dichiarante e dei soggetti solidalmente obbligati, ogni accertamento tributario e contributivo ... limitatamente agli imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all'estero e oggetto di rimpatrio»

  La preclusione non vale come franchigia generale; richiede la prova di una correlazione oggettiva tra somme rimpatriate/regolarizzate e redditi accertati.

• art. 9, comma 1, n. 7, DPR n. 633/1972

  La non imponibilità IVA riguarda solo servizi oggettivamente rientranti tra quelli internazionali o connessi agli scambi internazionali; non basta la mera qualificazione soggettiva dell'operazione o la buona fede del prestatore.

• art. 7, DPR n. 633/1972

  Richiamato nel motivo di ricorso insieme all'art. 9 per contestare la disciplina di territorialità/non imponibilità IVA.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di provare i presupposti della deroga al regime ordinario di imposizione grava su chi invoca il beneficio fiscale, quindi sul contribuente.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Usato per dedurre la violazione di norme di diritto sostanziale.

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  Il vizio riguarda l'omesso esame di un fatto storico decisivo, non la mera insufficiente valutazione di elementi istruttori.

• art. 366, comma 1, n. 6 c.p.c.

  Il ricorrente deve indicare specificamente il fatto storico, il dato da cui risulta, il come e il quando della sua deduzione processuale e la decisività.

• art. 369, comma 2, n. 4 c.p.c.

  Impone il deposito degli atti e documenti su cui il ricorso si fonda, nel quadro dell'onere di specifica indicazione del motivo.

• art. 144 direttiva 2006/112/CE

  Richiamato per il principio unionale di esenzione dei servizi connessi con l'importazione di beni, da interpretare restrittivamente.

• art. 146 direttiva 2006/112/CE

  Richiamato per le esenzioni relative a esportazioni/importazioni e servizi direttamente connessi, da interpretare restrittivamente.

Massime di principio

• Lo scudo fiscale non opera come franchigia automatica: il contribuente deve provare che le somme o attività emerse erano effettivamente detenute all'estero alla data richiesta e che il reddito accertato è oggettivamente riconducibile a quelle attività.
• L'effetto preclusivo del rimpatrio/regolarizzazione è limitato agli imponibili rappresentati dalle somme o attività oggetto di emersione e non si estende indiscriminatamente a qualunque imponibile accertato.
• In materia IVA, chi invoca la non imponibilità o un'esenzione deve provare tutti i presupposti oggettivi del regime di favore; la buona fede o l'ignoranza del contribuente circa vicende interne al committente non bastano di per sé.
• Le esenzioni e non imponibilità IVA, in quanto deroghe al principio di tassazione generalizzata delle prestazioni di servizi, sono di stretta interpretazione.
• Nel vizio di omesso esame ex art. 360, n. 5 c.p.c. il ricorrente deve individuare un fatto storico decisivo e non una mera insufficiente valutazione delle prove; il giudice di merito può essere censurato solo se ha del tutto omesso la considerazione di un fatto decisivo.
• L'onere di dimostrare la sussistenza di una stabile organizzazione estera o italiana, rilevante ai fini dell'imponibilità IVA, deve essere valutato sulla base degli elementi oggettivi emergenti dagli atti, non sulla base di supposizioni sulla conoscibilità soggettiva del contribuente.

Come è indicizzato