Sentenza del 13/11/2015 n. 23243 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di liquidazione dell’imposta di registro e dell’INVIM, con cui l’Ufficio aveva attribuito all’immobile venduto un valore superiore a quello dichiarato nell’atto. La contribuente aveva contestato l’avviso per decadenza e difetto di motivazione. La Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso, escludendo la decadenza anche in ragione della proroga prevista dalla L. n. 289/2002 e ritenendo congrua la motivazione; la Commissione tributaria regionale del Lazio aveva invece accolto l’appello per difetto di motivazione. L’Amministrazione ha impugnato tale decisione con due motivi, denunciando violazione degli artt. 51, comma 3, e 52, comma 2, del D.P.R. n. 131/1986 e vizio di motivazione: sosteneva che l’indicazione del criterio del valore in comune commercio, rapportato alle caratteristiche dell’immobile, fosse sufficiente e che la difesa concretamente svolta dalla contribuente dimostrasse la comprensibilità della pretesa.

La decisione

La Cassazione ha accolto il ricorso, cassato la sentenza d’appello e rinviato ad altra Sezione della Commissione tributaria regionale del Lazio, anche per le spese del giudizio di cassazione. Ha precisato che la motivazione dell’atto impositivo deve rendere conoscibili le ragioni concrete, di fatto e di diritto, della pretesa e non può ridursi a formule di stile o a criteri astratti non specificati. Tuttavia, il contribuente non può denunciare genericamente il difetto di motivazione: deve indicare e dimostrare in che modo gli elementi esposti nell’atto abbiano impedito o reso più difficile la difesa. La CTR aveva errato perché aveva considerato astratto il riferimento al valore in comune commercio, pur in presenza di indicazioni relative alla natura, consistenza e ubicazione dell’immobile, e non aveva valutato l’adeguatezza della difesa della contribuente. La Cassazione non ha definito definitivamente la controversia né ha deciso nuovamente la questione della decadenza: il rinvio è disposto per un nuovo esame conforme ai principi enunciati.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 51, comma 3

  Il carattere autoritativo dell'atto di imposizione impone di essere esigenti circa la motivazione della pretesa tributaria che deve essere enunciata nell'atto stesso: sicchè dovrebbero ritenersi insufficienti a sorreggere adeguatamente la motivazione di un atto impositivo le "formule di stile" o le generiche indicazioni di criteri astratti (pur se normativamente previsti), essendo precipuo compito dell'amministrazione specificare quei criteri per conformarli al concreto della fattispecie oggetto dell'azione accertatrice, in modo da renderne trasparenti le ragioni di fatto e di diritto.

  Nel contestare il valore, l’Amministrazione deve rendere esplicito nell’avviso come il criterio legale di valutazione sia stato applicato alle caratteristiche concrete del bene; la mera enunciazione di un criterio astratto o una formula stereotipata non basta.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 52, comma 2

  Il contribuente dovrà spiegare le ragioni per le quali gli elementi motivazionali enunciati nell'atto impositivo impugnato siano tali da impedire (o anche solo limitare, rendendolo, ad esempio, maggiormente difficoltoso) il suo diritto di difesa, la cui tutela non è astratta, bensì esige una concreta lesione (dichiarata e dimostrata dal soggetto leso) per legittimare la reazione dell'ordinamento.

  La contestazione del difetto di motivazione richiede l’indicazione e la dimostrazione di un pregiudizio concreto alla difesa. Nel caso, il riferimento al valore in comune commercio, insieme alla natura, consistenza e ubicazione dell’immobile, poteva orientare la conoscenza della pretesa e la relativa contestazione.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  La riconosciuta non secondarietà del ruolo della motivazione nella legittimazione dell'imposizione, che emerge con tutta evidenza dal sistema normativo a cominciare dall'art. 7 dello Statuto del contribuente, esclude un'interpretazione di siffatto ruolo che riduca l'atto impositivo ad una mera provocatio ad opponendum, così come esclude un'interpretazione "formalistica" della motivazione, giudicata quale elemento che attiene alla "forma" e non alla "sostanza" dell'atto

  La motivazione è una garanzia sostanziale della legittimità dell’imposizione e della tutela effettiva del contribuente, non un requisito meramente formale né una semplice occasione per avviare il contraddittorio.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento o liquidazione fondato su una stima deve spiegare il criterio usato e collegarlo agli elementi concreti del caso; la sola citazione di un parametro astratto o una formula generica può risultare insufficiente.
• Il vizio di motivazione non comporta automaticamente l’annullamento: chi lo invoca deve specificare e dimostrare come le carenze dell’atto abbiano impedito o concretamente ostacolato la comprensione della pretesa e l’esercizio della difesa.
• La valutazione della motivazione deve considerare il contenuto complessivo dell’atto e le informazioni concrete che offre, senza fermarsi a un giudizio puramente formale. La possibilità di difendersi non sostituisce però il dovere dell’Amministrazione di motivare adeguatamente la pretesa.
• In caso di cassazione con rinvio, la decisione non equivale necessariamente a un accertamento definitivo della debenza dell’imposta: il giudice di rinvio deve riesaminare la controversia applicando i principi indicati dalla Cassazione.