Sentenza del 03/05/2022 n. 13987 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR Emilia-Romagna che aveva rigettato l'appello della società avverso l'avviso d'accertamento induttivo relativo all'anno d'imposta 2007 (IRES, IRAP, IVA), con il quale l'Amministrazione aveva disconosciuto la perdita dichiarata e recuperato a tassazione maggiori ricavi ritenendo l'attività antieconomica e fondandosi su studi di settore e su una serie di elementi indiziari (perdite nel periodo 2006-2009, costi/consumi, dati contabili). Il ricorso per cassazione articolava cinque motivi: violazione del contraddittorio preventivo e della specifica motivazione dell'atto, mancata applicazione dei requisiti delle presunzioni (gravità, precisione, concordanza), illegittimità per eccessivo affidamento agli studi di settore/astrattezza dell'accertamento e vizi di motivazione/omesso esame delle prove.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso verso il Ministero dell'economia e delle finanze (per carenza di legittimazione) e ha respinto il ricorso della ricorrente avverso l'Agenzia delle entrate. Motivazioni principali: il motivo sul contraddittorio è inammissibile per mancata dimostrazione che la questione fosse stata dedotta in modo specifico nei gradi di merito e, comunque, infondato perché l'obbligo di contraddittorio previsto per gli studi di settore o per i tributi armonizzati non si estende automaticamente agli accertamenti "a tavolino" o agli accertamenti basati anche su altri elementi (irregolarità contabili, antieconomicità della gestione); la CTR ha adeguatamente valutato gli indizi e i requisiti delle presunzioni semplici e ha motivato la decisione, quindi le censure di rivalutazione del merito e di insufficienza logico-giuridica della motivazione non sono fondate. La ricorrente è condannata alle spese di giudizio di legittimità in favore dell'Agenzia: Euro 5.600,00 oltre spese prenotate; è inoltre rilevata la possibile integrazione del contributo unificato ai sensi del D.P.R. n.115/2002.

Norme richiamate

• D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, art. 57, comma 1

  Trasferisce alle agenzie fiscali competenze prima del Ministero; conseguentemente il Ministero non è legittimato a proporre ricorso per cassazione su materie attribuite all'Agenzia (carenza di legittimazione).

• D.M. 28 dicembre 2000, art. 1

  Indica la data di operatività delle agenzie fiscali (1/1/2001) rilevante ai fini della legittimazione processuale.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d)

  Norma richiamata in tema di accertamento analitico-induttivo e del ricorso a presunzioni; la valutazione in diritto richiede che le presunzioni siano valutate con riferimento ai requisiti (gravità, precisione, concordanza).

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 5

  Prevede obblighi di specifica motivazione degli atti in materia antielusiva; la Corte osserva che tale norma è incongrua se invocata in assenza di accertamento antielusivo (non era il caso di specie).

• L. 7 agosto 1997, n. 228 (richiamata D.P.R. n.115/2002, art.13, comma 1-quater)

  Disposizioni sul contributo unificato: la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti per l'eventuale versamento aggiuntivo del contributo unificato da parte della ricorrente.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Prevede garanzie procedurali e contraddittorio per talune attività di accertamento; la Corte ricorda che l'obbligo previsto non trova applicazione generalizzata agli accertamenti 'a tavolino' (non basati esclusivamente sugli studi di settore) e che la mancata esplicita menzione delle osservazioni del contribuente nell'atto non determina di per sé la nullità.

• L. 19 maggio 1998, n. 146, art. 10

  Norma che disciplina il contraddittorio preventivo in caso di utilizzo degli studi di settore; applicabile quando l'accertamento si fonda esclusivamente su tali studi.

• D.L. 11 luglio 1993, n. 331, art. 62-sexies (conv. L. 427/1993)

  Norma collegata all'uso degli studi di settore; la Corte osserva che la censura generica sull'astrattezza degli studi non raggiunge la decisione quando l'accertamento è supportato anche da altri elementi concreti.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  Stabilisce i motivi di ricorso per cassazione (violazione di legge e vizi di motivazione); la Corte ricorda i limiti di sindacabilità in legittimità (necessità di specificità, divieto di riesame del merito e soglia restrittiva per i vizi di motivazione dopo le modifiche normative).

• Cass. Sez. Unite, 9 dicembre 2015, n. 24823 (giurisprudenza)

  Orientamento consolidato citato: obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale è ristretto ai tributi armonizzati e ai casi espressamente previsti; per tributi nazionali non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio per gli accertamenti a tavolino, salvo che la legge lo disponga.

Massime di principio

• Il contraddittorio preventivo è obbligatorio quando l'accertamento si fonda esclusivamente su strumenti come gli studi di settore o nei casi espressamente previsti dalla norma (e per i tributi armonizzati ha rilievo più stringente); se l'accertamento si basa anche su altri elementi (irregolarità contabili, antieconomicità della gestione, dati di consumo) l'assenza di puntuale menzione delle osservazioni del contribuente nell'atto non determina automaticamente nullità.
• In sede di cassazione non è possibile introdurre questioni nuove o non dedotte con specificità nei gradi di merito: il ricorrente deve indicare esattamente in quali atti e con quali contenuti la questione era stata già proposta, pena l'inammissibilità.
• Le presunzioni semplici utilizzate per accertamenti induttivi devono essere valutate dal giudice del merito con riferimento ai requisiti di gravità, precisione e concordanza; la valutazione sulla pregnanza degli indizi è rimessa al giudice di merito e non sindacabile in cassazione se motivata.
• Circostanze sopravvenute al periodo d'imposta (eventi economici avvenuti anni dopo) non compromettono automaticamente la validità delle inferenze fondate su fatti riferibili all'anno contestato; eventi successivi possono non incidere sulla catena logico-inferenziale relativa al periodo d'imposta.
• Le critiche generiche alla metodologia degli studi di settore non sono efficaci se l'accertamento è costruito su un mosaico probatorio più ampio e concreto; occorre dimostrare specificamente che gli elementi addotti avrebbero cambiato l'esito probatorio.
• In sede di legittimità, le censure di vizi motivazionali sono ammesse solo se sussiste una reale assenza, contraddittorietà insanabile o incomprensibilità della motivazione; il mero vizio di sufficienza non è di per sé rilevante.
• Chi propone ricorso per cassazione deve curare la forma e la specificità delle censure (indicazione puntuale degli atti di merito in cui la questione è stata trattata), altrimenti rischia l'inammissibilità anche quando la questione sia sostanzialmente fondata.