Risoluzione n. 260 del 23/06/2008

Fatturazione elettronica e conservazione delle fatture per una linea di attività senza contabilità separata

La risoluzione esamina una procedura di emissione e conservazione di fatture elettroniche relativa a una specifica linea di attività di una società multi business del settore petrolifero. Il tema centrale è verificare se, in assenza di contabilità separata, sia possibile gestire fatture elettroniche e analogiche per la medesima clientela e affidare a soggetti terzi le fasi di emissione e conservazione.

Contesto del caso e struttura operativa

ALFA opera nel settore petrolifero e, nell’attività di distribuzione carburanti, ha sviluppato una linea di business identificata dal marchio "xz", gestita tramite contratti di somministrazione di tipo netting. In tale schema il cliente acquista il carburante direttamente da ALFA, che documenta l’operazione con fattura ai sensi dell’articolo 6, secondo comma, lettera a), del DPR n. 633 del 1972.

ALFA ha esternalizzato l’emissione delle fatture della linea "xz" a BETA, società del medesimo gruppo, la quale a sua volta ha affidato ad GAMMA, società belga esterna al gruppo, attività di aggregazione dati, predisposizione delle fatture in PDF e stampa. In seguito all’adesione a un progetto europeo, ALFA intende emettere e conservare tali fatture esclusivamente in formato elettronico.

Procedura descritta nell’istanza

La procedura prospettata si articola in sette fasi:

• BETA invia a GAMMA il flusso di dati da aggregare.
• GAMMA aggrega i dati e genera la fattura in PDF.
• GAMMA trasmette a DELTA, società francese terza rispetto al gruppo, i soli PDF relativi ai clienti che hanno acconsentito alla ricezione elettronica.
• DELTA crea la fattura elettronica apponendo riferimento temporale e sottoscrizione elettronica.
• DELTA invia un’e-mail ai clienti consenzienti per informarli della disponibilità della fattura su un sito web per tredici mesi, accessibile con password.
• DELTA effettua la conservazione delle fatture elettroniche con cadenza almeno quindicinale, mediante marca temporale e firma elettronica qualificata.
• DELTA crea un archivio informatico su CD ROM per ciascuna società europea del gruppo ALFA e invia ad ALFA quello relativo alle fatture emesse in suo nome.

Quesito e soluzione prospettata dall’istante

ALFA chiede in sostanza se la procedura sia conforme alla disciplina della fatturazione elettronica e della conservazione. In particolare, ritiene che, pur senza contabilità separata, sia possibile emettere nei confronti dei clienti della linea "xz" sia fatture elettroniche sia fatture analogiche, ciascuna con autonoma numerazione, annotandole nell’unico registro delle fatture attive.

A sostegno di questa tesi richiama la risoluzione n. 267/E del 2007, con cui era stata riconosciuta la possibilità di coesistenza tra fatture elettroniche e analogiche per soggetti con contabilità separata e settori omogenei di attività.

Quadro normativo richiamato

La Direzione richiama il d.lgs. n. 52 del 2004, che ha modificato l’articolo 21 del DPR n. 633 del 1972, prevedendo che la fattura possa essere emessa dal cessionario/committente oppure, per suo conto, da un terzo. In tal caso la fattura deve recare l’indicazione che è compilata dal cliente o da un terzo per conto del cedente/prestatore.

Viene inoltre richiamata la circolare n. 45/E del 2005, che ha chiarito che:

• il cedente/prestatore deve autorizzare preventivamente il cliente o il terzo all’emissione della fattura;
• entrambe le parti devono concordare le procedure di emissione;
• per le fatture elettroniche l’origine e l’integrità del documento devono essere garantite dal soggetto emittente tramite riferimento temporale e firma elettronica qualificata;
• se il terzo aggrega i dati e genera il documento finale, è lui a dover firmare elettronicamente la fattura;
• la fattura deve indicare che è stata compilata dal cliente o, per conto del cedente/prestatore, dal terzo.

Valutazione sulla procedura di emissione affidata a terzi

La procedura descritta dall’istante è considerata compatibile con la disciplina, anche se più frammentata rispetto allo schema esaminato nella circolare n. 45/E del 2005, poiché distingue tra aggregazione dei dati e successiva emissione della fattura elettronica.

La Direzione ritiene che tale articolazione non osti alla corretta emissione da parte di DELTA per conto di ALFA, a condizione che sia rispettata la tempistica di emissione prevista dal combinato disposto degli articoli 6 e 21, comma 4, del DPR n. 633 del 1972.

È però necessario che:

• ALFA autorizzi espressamente DELTA all’emissione delle fatture per suo conto;
• le parti concordino le modalità di trasmissione dei dati;
• DELTA apponga riferimento temporale e firma elettronica qualificata;
• la fattura riporti che è emessa per conto di ALFA.

Responsabilità del contribuente nell’affidamento a terzi

La risoluzione richiama la risoluzione n. 161/E del 2007 per ribadire che, quando il contribuente affida a terzi il processo di conservazione, egli resta comunque responsabile verso l’Amministrazione finanziaria della corretta tenuta e conservazione dei documenti fiscalmente rilevanti.

Di conseguenza, l’esternalizzazione delle attività di:

• aggregazione dei dati,
• creazione della fattura elettronica,
• invio del messaggio al cliente,
• formazione dell’archivio informatico,
• conservazione delle fatture, non esonera ALFA dal rispetto della normativa. La società deve quindi vigilare su tempistiche, emissione, trasmissione, annotazione e conservazione, poiché eventuali errori o inadempienze di terzi non sono opponibili all’Amministrazione finanziaria.

Fatture elettroniche anche verso clienti che non hanno dato consenso

La Direzione precisa che è possibile emettere fatture elettroniche anche verso clienti che non hanno prestato assenso alla ricezione elettronica. In questo caso, la fattura emessa in formato elettronico deve essere inviata al destinatario in copia analogica, anche mediante sistemi informatici di trasmissione.

Ai fini della conservazione:

• se la fattura è emessa elettronicamente ma consegnata o spedita in copia cartacea, può essere conservata in formato elettronico oppure, in alternativa, su supporto cartaceo;
• se la fattura è trasmessa per via elettronica, deve essere conservata nella stessa forma;
• il processo di conservazione delle fatture elettroniche trasmesse elettronicamente deve concludersi con cadenza quindicinale.

Coesistenza di fatture analogiche ed elettroniche senza contabilità separata

ALFA intende continuare a emettere fatture analogiche:

• verso clienti estranei alla linea "xz";
• verso clienti della linea "xz" che non consentano la ricezione elettronica;
• verso gli stessi clienti della linea "xz" per operazioni relative ad altre linee di attività non gestite elettronicamente.

La risoluzione osserva che ciò impedisce una conservazione per "tipologie di documenti" ai sensi dell’articolo 4 del DM 23 gennaio 2004, ma richiama la circolare n. 36/E del 2006, che ammette la coesistenza di fatture analogiche ed elettroniche all’interno delle categorie "fatture attive" e "fatture passive", purché:

• siano adottate distinte serie di numerazione progressiva;
• siano istituiti appositi registri sezionali;
• per ogni singolo cliente o fornitore sia utilizzata un’unica modalità di conservazione per l’intero periodo d’imposta, in modo che le fatture risultino annotate nel medesimo registro sezionale.

Chiarimenti della risoluzione n. 267/E del 2007 e applicazione al caso

La risoluzione n. 267/E del 2007 aveva già chiarito che un contribuente con più attività IVA e contabilità separata può emettere verso il medesimo cliente fatture analogiche riferite a un settore di attività e fatture elettroniche riferite a un altro settore, purché con registri sezionali distinti e conservazione distinta.

Nel caso esaminato, pur mancando contabilità separata, l’Agenzia ritiene possibile applicare una procedura analoga, a condizione che sia garantita l’omogeneità della conservazione per tipologie documentali con riferimento alle diverse linee di attività. Ne consegue che, all’interno della linea "xz", tutte le fatture emesse verso lo stesso cliente devono essere tutte elettroniche oppure tutte analogiche, e quindi gestite e conservate in modo coerente.

Limiti e deroghe all’uniformità della modalità di conservazione

La risoluzione precisa che l’obbligo di adottare un’unica modalità di conservazione per ciascun cliente deve operare quando ciò sia materialmente possibile e non comprometta le scelte operative o gestionali, né comporti oneri eccessivi.

La regola non va intesa rigidamente, ad esempio:

• se il cliente presta il consenso alla ricezione elettronica solo per alcune operazioni, ai sensi dell’articolo 21, comma 3, del DPR n. 633 del 1972;
• se il consenso viene dato o revocato nel corso dell’anno;
• se i registri sezionali sono già stati istituiti e le fatture di quello specifico cliente risultano già annotate in un determinato sezionale o blocco sezionale.

Conclusione operativa

In definitiva, la risoluzione conclude che, anche in presenza di più attività gestite senza contabilità separata, le fatture destinate al medesimo cliente possono essere elettroniche per alcune linee di attività e analogiche per altre, purché:

• siano individuate da distinte serie numeriche per ciascuna attività;
• siano annotate in un apposito registro sezionale o in un distinto blocco sezionale dell’unico registro delle fatture emesse;
• sia rispettata, per la stessa linea di attività e per lo stesso cliente, un’unica modalità di emissione e conservazione, salvo le deroghe connesse al consenso del cliente o ad esigenze operative concrete.

Le Direzioni Regionali sono infine incaricate di vigilare sull’applicazione uniforme dei principi espressi nella risoluzione.